BFH Urteil vom 29.04.1964 - II 187/60 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Grunderwerbsteuer/Kfz-Steuer/sonstige Verkehrsteuern Verfahrensrecht/Abgabenordnung

Leitsatz (amtlich)

Innerbetriebliche Umbuchungen einer Versicherungs-AG für "Versicherungen" bei sich selbst stellen eine Zahlung des Versicherungsentgelts im Sinne des § 1 VersStG 1937 nicht dar und unterliegen deshalb nicht der Versicherungsteuerpflicht.

Zur Frage des Ablaufs der Rechtsmittelfrist eines mit eingeschriebenem Brief eingelegten Rechtsmittels an einem arbeitsfreien Sonnabend schließt der Senat sich der Auffassung des VI. Senats in dem Urteil VI 93/61 S vom 2. August 1963 (BStBl 1963 III S. 485, Slg. Bd. 77 S. 452) an.

Normenkette

VersStG § 1 Abs. 1, § 2 Abs. 1; AO §§ 82, 245-246, 237 a. F

Tatbestand

I. -

Die Bfin. hat im Jahre 1958 verschiedene Versicherungen (Haftpflicht-, Reise-, Unfall-, Fluggast-, verbundene Gebäudeversicherungen) bei sich selbst aufgenommen. Die "Prämien" wurden in Höhe der tarifmäßigen Prämie von einer Abteilung zur anderen umgebucht, z. B. die der Gebäudeversicherungen durch Gutschrift bei der Feuerabteilung zu Lasten der Grundstücksverwaltung. Die Feuerabteilung (entsprechend: die anderen Versicherungsabteilungen) hat im Schadensfall Ersatz zu leisten, indem sie die zur Schadensbeseitigung erforderlichen Beträge entweder buchmäßig der Grundstücksverwaltung zur Verfügung stellt oder die von letzterer vorgelegten Rechnungen unmittelbar bezahlt.

Der Einspruch gegen den auf § 2 Abs. 1 Ziff. 1 des Versicherungsteuergesetzes (VersStG) 1937 gestützten Steuerbescheid blieb erfolglos. Im Gegensatz zur Auffassung der Bfin., daß Versicherungsteuerpflicht nicht bestehe, weil niemand an sich selbst Versicherungsentgelte zahlen könne, begründete das Finanzamt die Einspruchsentscheidung im wesentlichen damit, daß die Bfin. sich durch ihre "Eigenversicherungen" der Gefahrengemeinschaft ihrer Versicherungsnehmer eingegliedert habe. Trotz Identität von Versicherer und Versicherungsnehmer sei hierdurch ein Versicherungsverhältnis im Sinne des § 1 Abs. 1, § 2 Abs. 1 VersStG zustande gekommen. Die Umbuchungen der Bfin. seien einer Zahlung des Versicherungsentgelts im Sinne des § 1 Abs. 1 VersStG gleichzusetzen.

Mit der Berufung machte die Bfin. vor allem geltend, es könne dahingestellt bleiben, ob Versicherungsverhältnisse im Sinne des Versicherungsvertragsrechts vorlägen. Die Versicherungsteuerpflicht müsse schon daran scheitern, daß - wie sich auch aus dem Urteil des Reichsfinanzhofs II A 365/33 vom 27. Juli 1934 (RStBl 1934 S. 1061) ergebe - die innerbetrieblichen Umbuchungen rein kalkulatorische, aber keine Zahlungsvorgänge im Sinne des VersStG zwischen verschiedenen Rechtspersönlichkeiten seien; dies schon deshalb nicht, weil "Gefahrengemeinschaft" ein rein technischer Begriff, aber kein selbständiges Rechtssubjekt sei.

Das Finanzgericht wies die Berufung als unbegründet zurück. Es stellte die Umbuchungen im Ausnahmefall der Zahlung von Versicherungsentgelten gleich, weil die Bfin. sich zu ihrer Eigenschaft als Versicherer die weitere Eigenschaft als Versicherungsnehmer zugelegt habe. Als Versicherungsunternehmen sei sie im Grunde nur Treuhänderin und Verwalterin der ihr von ihren Versicherungsnehmern anvertrauten Geldbeträge. Auch wenn man das Vorliegen von Versicherungsverträgen verneinen wolle, so seien jedenfalls "auf sonstige Weise entstandene Versicherungsverhältnisse" gegeben, weil die Gefahrengemeinschaft - anders als bei der echten Selbstversicherung - von verschiedenen Wirtschaftssubjekten gebildet werde.

Mit der Rb. rügt die Bfin. unrichtige Anwendung des bestehenden Rechts, insbesondere durch Verkennung des Begriffs "Zahlung des Versicherungsentgelts" in § 1 VersStG. Vor allem könnten nicht "Geldumsätze" zwischen verschiedenen selbständigen Vermögensmassen fingiert werden, da nur ein Vermögen eines Versicherungsunternehmens vorhanden sei.

Entscheidungsgründe

II. -

Die Rb. ist zulässig und begründet.

Das Urteil des Finanzgerichts ist der Bfin. am 28. April 1960 mit Postzustellungsurkunde zugestellt worden. Die Rechtsbeschwerdeschrift vom 25. Mai 1960, unter Einschreiben mit Rückschein am 27. Mai 1960 zur Post gegeben, trägt den Eingangsstempel vom 30. Mai 1960. Der 28. Mai 1960 war für das Finanzgericht ein arbeitsfreier Sonnabend. Die Rechtsmittelfrist war zwar am 28. Mai 1960 abgelaufen (§§ 245, 246, 82 AO, §§ 187, 188 BGB, § 3 des Verwaltungszustellungsgesetzes). An diesem Tage konnte aber die Post der Geschäftsstelle des Finanzgerichts den eingeschriebenen Brief wegen der Arbeitsruhe nicht übergeben. Der VI. Senat des Bundesfinanzhofs hat in einem insoweit gleichliegenden Fall (Urteil VI 93/61 S vom 2. August 1963, BStBl 1963 III S. 485, Slg. Bd. 77 S. 452) entschieden, daß in solchen Fällen das Rechtsmittel als rechtzeitig eingegangen gelten muß, wenn nur die Bfin. bei normalem Ablauf der Postzustellung mit dem rechtzeitigen Eingang des Rechtsmittels rechnen durfte. Der Senat schließt sich dieser Auffassung an und nimmt im einzelnen auf die Begründung des Urteils VI 93/61 S Bezug. Da im Streitfall der Brief der Bfin. nur im Ortszustellungsbereich zu übermitteln war, ist die Rb. als rechtzeitig eingelegt zu betrachten.

Der Versicherungsteuer unterliegt - soweit dies im Streitfall bedeutsam ist - die Zahlung des Versicherungsentgelts auf Grund eines durch Vertrag oder auf sonstige Weise entstandenen Versicherungsverhältnisses (ß 1 Abs. 1 VersStG 1937 = § 1 Nr. 1 VersStG 1959). Gegenstand der Versicherungsteuer ist demgemäß nicht das Versicherungsverhältnis als solches, sondern die Zahlung des Versicherungsentgelts (vgl. insoweit die Begründung zum VersStG 1937, RStBl 1937 S. 839 ff., 840 linke Spalte Mitte). Die Versicherungsteuer ist eine Verkehrsteuer auf den rechtlich erheblichen Vorgang des Geldumsatzes im Versicherungswesen. Der Zahlung des Versicherungsentgelts durch den Versicherungsnehmer steht als Gegenleistung die Gewährung des Versicherungsschutzes durch den Versicherer gegenüber. Als durch Vertrag oder auf sonstige Weise entstandenes Versicherungsverhältnis kann - auch bei der an sich nach dem Gesetzeswortlaut gebotenen weiten Auslegung des Begriffs "Versicherung - nur das Rechtsverhältnis zwischen Versicherer und dem jeweiligen Versicherungsnehmer in Betracht kommen (vgl. insoweit auch das Urteil des erkennenden Senats II 234/58 U vom 30. August 1961, BStBl 1961 III S. 494, 495 linke Spalte Mitte, Slg. Bd. 73 S. 628, 630). Dieses auf Leistung und Gegenleistung im Sinn eines Leistungsaustauschs beruhende Versicherungsverhältnis, durch welches das Risiko eines den Einzelnen treffenden Ereignisses (Verlustes, Schadens usw.) auf einen größeren Kreis von Teilnehmern verteilt wird - vgl. Urteil des Reichsfinanzhofs II A 51/27 vom 15. März 1927, Mrozek-Kartei, Versicherungsteuergesetz a. F., § 1, Rechtsspruch 3, Steuer und Wirtschaft - StuW - 1927 Nr. 281; ferner auch Wunschel-Kostboth, Versicherungsteuergesetz 1937, § 1 Anm. 4, S. 37, Anm. 10 in (1) am Ende, (2) -, setzt grundsätzlich schon begrifflich, aber auch rechtlich und wirtschaftlich zwei verschiedene Rechtssubjekte voraus, zwischen denen Leistungsaustausch und Risikoübernahme stattfinden.

Der Senat kann sich der Auffassung der Vorinstanz nicht anschließen, daß die Umbuchungen zwischen den Abteilungen der Bfin. der Zahlung im Sinne des § 1 VersStG gleichzustellen seien, weil die Bfin. in ihrer "weiteren Eigenschaft" als Versicherungsnehmer diese Leistungen an einen von ihr in ihrer Eigenschaft als Versicherer nur treuhänderisch verwalteten Fonds erbracht habe. Zahlung im Sinne des § 1 VersStG bedeutet Tilgung einer Schuld zwischen Versicherungsnehmer als Schuldner und Versicherer als Gläubiger. Dagegen kann - auch bei der nach dem Gesetzeswortlaut im Grundsatz erforderlichen weiten Auslegung des Begriffs "Versicherungsentgelt" im Sinne des § 3 VersStG (vgl. insoweit das Urteil des erkennenden Senats II 64/58 U vom 11. Oktober 1961, BStBl 1961 III S. 559, 560, Slg. Bd. 73 S. 807, 809) - niemand als Schuldner eine Zahlung des Versicherungsentgelts in vorstehendem Sinne an sich selbst als Gläubiger leisten. Auch ein Fall rechtswirksamen Selbstkontrahierens in dem vom Finanzgericht angedeuteten Sinn - etwa als Treuhänder oder Vermögensverwalter - liegt nicht vor, da auch dies nur möglich ist, wenn jemand ein Rechtsgeschäft mit sich selbst zugleich als Vertreter eines anderen vornimmt (vgl. § 181 BGB). Die verschiedenen Abteilungen der Bfin. sind aber unstreitig nicht selbständige Glieder der einen juristischen Person (AG), können also auch nicht den zwar von einer Person beherrschten, aber mehreren rechtlich selbständigen Unternehmen gleichgestellt werden. Soweit dem Finanzgericht bei dem oben angegebenen Fonds der von Versicherungsunternehmen für gewisse Versicherungszweige zu bildende sogenannte Deckungsstock vorgeschwebt haben sollte (vgl. §§ 65, 66 in Verbindung mit §§ 12, 79 des Versicherungsaufsichtsgesetzes - VAG -), so ist dieser zwar gesondert von jedem anderen Vermögen des Versicherungsunternehmens zu verwalten, bleibt aber eigenes Vermögen des Versicherungsunternehmens selbst (Prölss, Kommentar zum Versicherungsaufsichtsgesetz, 4. Aufl., 1963, § 66 Anm. 1; Müller im Handwörterbuch des Versicherungswesens, herausgegeben von Finke, Bd. 1, Stichwort Deckungsstock, Spalte 465). Im übrigen sei bereits in diesem Zusammenhang bemerkt, daß die besonderen Fragen der Versicherungsaufsicht nach dem VAG für die Feststellung der Versicherungsteuerpflicht nach dem VersStG keine Bedeutung haben können (vgl. auch Urteil des Reichsfinanzhofs II A 82/29 vom 12. März 1929, Slg. Bd. 25 S. 57, 59 Mrozek-Kartei, Versicherungsteuergesetz a. F., § 1, Rechtsspruch 11; Gutachten des Reichsfinanzhofs I D 2/31 und III D 2/32 vom 26. Juli 1932, RStBl 1933 S. 136 ff., 140, Slg. Bd. 31 S. 297 ff., 305).

Ein für das Vorliegen einer versicherungspflichtigen (Fremd-) Versicherung erforderlicher übergang einer Versicherungsprämie aus dem Vermögen des Versicherungsnehmers in das Vermögen des Versicherers kann auch nicht unter dem Gesichtspunkt bejaht werden, daß die Bfin. in einer "weiteren Eigenschaft" sich in den Kreis der Gefahrengemeinschaft der Versicherungsnehmer eingegliedert habe. Das Versicherungsgeschäft beruht zwar auf dem Gedanken der Gefahrengemeinschaft in dem Sinne, daß ein möglicher Schaden nach dem Gesetz der großen Zahl durch eine Vielheit von Versicherungsverhältnissen gleichartig Gefährdeter bei wechselseitiger Bedarfsdeckung abgewehrt wird. (Gefahrengemeinschaft ist also ein versicherungstechnischer Begriff, zunächst eine wirtschaftliche Tatsache, vom Standpunkt der Interessenjurisprudenz in gewissem, privatrechtlichem Sinn eine rechtserhebliche Tatsache, oder in anderem Sinn auch das Versicherungsunternehmen selbst; vgl. Prölss, Kommentar zum Versicherungsvertragsgesetz, 14. Aufl., 1963, Vorbem. II Anm. 1, S. 11, 12 mit weiteren Nachweisungen aus der versicherungsrechtlichen Rechtsprechung.) Gefahrengemeinschaft ist aber nicht ein besonderes (eigenes) Wirtschafts- oder gar Rechtsgebilde, das selbständig dem Versicherungsunternehmen gegenüberträte. Insbesondere ist diese Gefahrengemeinschaft nicht eine Gemeinschaft gemäß §§ 741 ff. BGB oder etwa ein nichtrechtsfähiger Verein der Versicherungsnehmer, der neben der Versicherungs-AG stünde. Es werden durch diese "Gefahrengemeinschaft" auch keine Rechtsbeziehungen zwischen einzelnen Versicherungsnehmern begründet (Bruck-Möller, Kommentar zum Versicherungsvertragsgesetz, 8. Aufl., 1961, § 1 Tz. 4 a, S. 97). Entscheidend ist vielmehr - wie in anderem Zusammenhang schon oben zu 2. am Anfang erwähnt - auch hier nur das Rechtsverhältnis zwischen Versicherer und jeweils dem einzelnen Versicherungsnehmer, also wiederum zwischen verschiedenen Rechtssubjekten. Demgemäß konnte die Bfin. sich auch nicht in weiterer Eigenschaft als Versicherungsnehmerin in eine nicht ihr selbständig gegenüberstehende (Gefahren-) Gemeinschaft eingliedern.

Bei dieser Rechtslage kann der Senat für den Streitfall die vom Finanzgericht und Finanzamt zum Nachteil der Bfin. aus dem Urteil des Reichsfinanzhof II A 365/33 vom 27. Juli 1934 (a. a. O.), vor allem aus dem letzten Absatz der Begründung dieses Urteils gezogenen rechtlichen Schlußfolgerungen (nämlich Verneinung der Versicherungsteuerpflicht wegen Verneinung einer Gefahrengemeinschaft, weil Beitragsbemessung nur nach vorhandener Gefahr) nicht als zutreffend anerkennen. Abgesehen davon ist dieses Urteil noch zum VersStG 1922 ergangen, bei welchem Steuergegenstand die Versicherung selbst, nicht - wie nach dem VersStG 1937 (und 1959) - die Zahlung des Versicherungsentgelts war. Den Schwerpunkt dieser Entscheidung des Reichsfinanzhofs erblickt der Senat - insoweit dem Streitfall vergleichbar - darin, daß die nicht selbständigen Dienststellen der Stadtverwaltung mit der Stadt identisch ("wesensgleich": Wunschel-Kostboth, a. a. O., § 1 Anm. 11 - 10 - am Ende S. 50) waren - wie im Streitfall die verschiedenen Abteilungen der Bfin. - und daß die Beiträge für die einzelnen Dienststellen der Stadt im Interesse einer geordneten Haushaltsführung gesondert berechnet worden waren, wie im Streitfall die Bfin. diese Form der innerbetrieblichen Umbuchungen aus betriebswirtschaftlichen Gründen gewählt hat, um die Kosten jeder Abteilung ordnungsgemäß zu erfassen. Dort wie hier sind in diesen Verrechnungen aber keine Zahlungen in materiellem Sinne zu sehen, wie § 1 VersStG dies nach seinem eindeutigen Wortlaut zur Bejahung der Versicherungsteuerpflicht voraussetzt.

Dieses Ergebnis kann auch nicht etwa deshalb als ungerechtfertigt oder als Verstoß gegen Sinn und Zweck des VersStG betrachtet werden, weil der Bfin. bei Eintritt eines Schadens möglicherweise ein höheres - auch aus Versicherungsentgelten ihrer Versicherungsnehmer gebildetes - Vermögen zur Verfügung stehe als anderen (Nichtversicherungs-) Unternehmen, obwohl die Bfin. ihren Versicherungsabteilungen zu Lasten der in Betracht kommenden, z. B. der Grundstücksabteilung "Prämien" nur in Höhe der auch für Fremdversicherungsnehmer üblichen Tarife zugeführt habe. Die Frage - dies sei zwischenbemerkt -, inwieweit die Bfin. hinsichtlich der Verfügung über den für gewisse Versicherungszweige zu bildenden, aber in ihrem Eigentum stehenden Versicherungsstock durch versicherungsaufsichtsrechtliche Richtlinien beschränkt ist (vgl. § 72 VAG), kann aus den bereits zu 2. erwähnten Gründen als für das Versicherungsteuerrecht unerheblich außer Erörterung bleiben. Es trifft zwar zu und wird auch von der Bfin. nicht bestritten, daß es sich im Streitfall nicht um eine echte Selbstversicherung in dem engeren Sinne handelt, daß ein Betrieb unter bewußtem Verzicht auf Versicherungsnahme in Lagen, in denen sich ein Risikoausgleich innerhalb des eigenen wirtschaftlichen Bereichs erzielen läßt, aus eigenen Mitteln entsprechend Rücklagen bildet, aus denen er den Bedarf selbst deckt (Bronisch im Handwörterbuch des Versicherungswesens, herausgegeben von Finke, Bd. 2 Stichwort Selbstversicherung, Spalte 1889). Solche "Eigendeckung" (Manes, Versicherungslexikon 1909, Stichwort Selbstversicherung, Spalten 1131 f.; derselbe in Versicherungswesen, 5. Aufl., 1930, Bd. 1, S. 27) ist als Nichtversicherung nicht versicherungsteuerpflichtig (vgl. auch Wunschel-Kostboth, a. a. O., § 2 Anm. 2, S. 66 f. aus der Begründung zu § 2 Abs. 1 VersStG 1922, Anm. 7, S. 69). Mit der Selbstversicherung im engeren Sinne hat aber die von der Bfin. gewählte, von ihr auch als Eigenversicherung bezeichnete Gestaltung ein Wesentliches gemeinsam: Wie bei der Selbstversicherung ist die "Prämie" bei Nichteintritt eines Schadensfalles endgültig gespart, während sie bei der Fremdversicherung endgültig verloren ist. Wie bei der Selbstversicherung muß die Bfin. im Bedarfsfall auf ihr eigenes Vermögen zurückgreifen; es tritt für sie ein absoluter Wertverlust ein. Die gemeinsame Risikotragung, die wechselseitige Bedarfsdeckung - entscheidende Merkmale zur Abgrenzung der Fremd- von der Eigenversicherung - fehlen. Der eigentliche Zweck der Versicherung, die Aufhebung eines Verlustes durch Wertersatz, wird - anders als bei der Fremdversicherung - nicht erreicht (vgl. insoweit auch Manes, Versicherungswesen, 5. Aufl., 1930, Bd. 1, S. 2; Schmidt in Rechtsfragen der Individualversicherung, Festgabe für E. R. Prölss, 1957, S. 247; derselbe im Handwörterbuch des Versicherungswesens, herausgegeben von Finke, Stichwort Begriff, Bd. 1 Spalten 243 ff.; Kratz in Neumanns Zeitschrift für Versicherungswesen, 1933, S. 661).

Da das Verhältnis der Versicherungsteuer zur Umsatzsteuer im Laufe des Rechtsstreits mehrfach zwischen den Parteien erörtert und auch im Urteil des Finanzgerichts behandelt worden ist, sei hierzu noch kurz bemerkt: Der Senat stimmt der Vorinstanz darin zu, daß bei der verschiedenen Ausgestaltung der beiden Steuern die allgemeinen Grundsätze des Umsatzsteuerrechts nicht ohne weiteres auf das Versicherungsteuerrecht übertragen werden können. Gleichwohl fordert auch die Versicherungsteuer einen Leistungsaustausch in dem bereits zu 2. am Anfang dargelegten Sinne. Demgemäß hat sich die Erwägung der Bfin., daß ähnlich wie bei der Umsatzsteuer, bei der ein sogenannter "Innenumsatz" nicht umsatzsteuerbar ist, auch bei der Versicherungsteuer ein "Geldinnenumsatz" nicht der Besteuerung unterliegen dürfe, jedenfalls im Ergebnis als zutreffend erwiesen. Gleiches gilt für die sich daran knüpfende überlegung, daß der Gesetzgeber, wollte er - entsprechend der Umsatzsteuer, wo der Eigenverbrauch den Lieferungen und sonstigen Leistungen ausdrücklich in § 1 Ziff. 2 des Umsatzsteuergesetzes als steuerbarer Umsatz gleichgestellt worden ist - bei der Versicherungsteuer die "Eigenversicherung" der Fremdversicherung gleichstellen, dies ausdrücklich gesetzlich hätte anordnen müssen.

Nach alledem war die Bfin. von der Versicherungsteuer freizustellen.

Fundstellen

Haufe-Index 411238

BStBl III 1964, 417

BFHE 1964, 510

BFHE 79, 510