Entscheidungsstichwort (Thema)

Bewertung, Vermögen-, Erbschaft-, Schenkungsteuer

 

Leitsatz (amtlich)

Zur Berechnung des Kapitalwertes von Erdölförderzinsen ist der künftige Ertrag nach den besonderen Umständen des Einzelfalles, gegebenenfalls unter Hinzurechnung eines Tendenzzuschlages, zu schätzen. Es ist nicht zulässig, die Ergebnisse der späteren, nach dem Stichtage liegenden Jahre abzuwarten und zu berücksichtigen.

 

Normenkette

BewG §§ 15, 13, 17 Abs. 3, § 15/3, §§ 58, 100, 67 Abs. 1 Ziff. 4, § 110/1/4

 

Tatbestand

Streitig ist der Kapitalwert von Erdölförderzinsen bei der Veranlagung zur Vermögensteuer 1953.

Die Ehefrau des Bg. ist Eigentümerin verschiedener Ländereien von insgesamt 6,81 Ha. Zwischen den Grundeigentümern der Gemarkung und einer Gesellschaft als Unternehmerin wurde im Jahre 1932 ein Bohr- und Ausbeutevertrag auf zunächst 30 Jahre abgeschlossen. Da nach erwarb die Unternehmerin als beschränkte persönliche, in der Ausübung übertragbare Dienstbarkeit das ausschließliche Schürf-, Bohr- und Ausbeuterecht für Erdöl, Erdgas und sonstige bituminöse Stoffe und das Recht, die dafür erforderlichen Grundstücksflächen in Besitz und Benutzung zu nehmen. Als Entgelt hatte sie zunächst unabhängig vom Vorhandensein und Auffinden von Mineralien Wartegeld, dann Förderzinsen und Oberflächenentschädigung zu zahlen. Der Förderzins beträgt 5% des geförderten Rohöls für die Gesamtheit der beteiligten Grundeigentümer, unter denen wiederum ein bestimmter Verteilungsschlüssel gilt. Bis 1951 wurden Wartegelder von zuletzt 2,80 DM jährlich, seitdem Förderzinsen und Entschädigungen gezahlt.

Bei der Vermögensteuerveranlagung 1953 sind die Flurstücke als landwirtschaftliches Vermögen mit einem Einheitswerte von 3.370 DM und das kapitalisierte Recht aus dem Ausbeutevertrag mit 278.343 DM angesetzt worden. Den Kapitalwert errechnete das Finanzamt aus dem Durchschnittsbetrage der Gesamtbezüge einschließlich der Oberflächenentschädigung in den Jahren 1952 bis 1954, die laut Einkommensteuererklärung 13.994 DM, 22.413 DM und 34.964 DM betragen hatten, vervielfachte den Durchschnittswert von 23.790 DM mit 9 und setzte einen Zuschlag von 30 % wegen steigender Tendenz hinzu.

Die Sprungberufung bezweckte eine Herabsetzung des durchschnittlichen, ungewissen zukünftigen Jahreswertes, der nach § 17 Abs. 3 des Bewertungsgesetzes (BewG) der Berechnung des Kapitalwertes zugrunde zu legen ist. Der Bg. führte aus, als Maßstab müsse ein wesentlich längerer Zeitraum dienen, als nur die Jahre 1952 bis 1954. Für einen Zuschlag wegen steigender Tendenz sei kein Raum, vielmehr sei seit dem Jahre 1955 eine fallende Tendenz zu verzeichnen, wie dies auch der regelmäßigen Ertragskurve von Erdölförderungen entspreche. Von den drei Bohrtürmen auf seinem Grund und Boden seien zwei bereits stillgelegt. Der gemeine Wert seines Rechtes auf Nutzungen sei durch das wirtschaftliche übergewicht der Unternehmerin beeinträchtigt. Bei einer Beendigung der Förderung gehe der Kapitalwert des Bezugsrechtes im Gegensatz zu einer gewerblichen Beteiligung verloren. Ein angenommener Jahresdurchschnitt von 16.000 DM Nutzungen ergebe bei 10 - prozentiger Verzinsung einen Kapitalwert von rund 83.000 DM.

Auf Anforderung des Finanzgerichts wurde eine äußerung der Unternehmerin mit einer Aufstellung über Menge und Preis des in den Jahren 1951 bis 1956 im Vertragsgebiete geförderten Leichtöls eingereicht. Die Unternehmerin führt aus, ein Erwartungsplan über die zukünftige Jahresförderung sei für das Feld oder gar für einzelne Feldteile nicht aufgestellt und auch nicht möglich, zumal das hier in Frage stehende Feld am 1. Januar 1953 noch nicht abgebohrt gewesen sei. Verschiedene maßgebliche Faktoren, wie Mächtigkeit der Lagerstätte, ölführung der Lagerstätte, Entölungsgrad, Zahl der Bohrungen und Tempo der Förderung seien unbekannt. Es sei ihr nicht möglich, den zukünftigen Förderzinsanspruch des Bg. zu schätzen oder vorauszusagen, ob die Förderung aus technischen oder wirtschaftlichen Gründen in Zukunft zur Einstellung kommen könne.

Der Vorsteher des Finanzamts beantragte im Berufungsverfahren unter grundsätzlicher Aufrechterhaltung seines Standpunktes:

Im Einvernehmen mit dem Bg., den Einheitswert des Grundvermögens nicht mit 3.370 DM, sondern mit 3.800 DM anzusetzen;

bei der Ermittlung des Kapitalwertes der Erdölförderzinsen den im Vermögensteuerbescheid als Jahreswert der zukünftigen Förderzinsen zugrunde gelegten Betrag von 23.790 DM um die darin enthaltenen Entschädigungen für Oberflächenbenutzung und Holznutzung auf 22.276 DM herabzusetzen, woraus sich mit dem Tendenzzuschlag von 30 % ein jährlicher Kapitalwert der Förderzinsen von 28.958 DM errechne.

Das Finanzgericht führte aus: Der Anspruch auf die Förderzinsen sei als Recht auf wiederkehrende Nutzungen und Leistungen nach § 67 Abs. 1 Ziff. 4 BewG auf unbestimmte Zeit, also mit dem Neunfachen des Jahreswertes, zu bewerten. Für die Feststellung des Jahreswertes nach § 17 Abs. 3 BewG komme es auf die am Stichtage bestehenden objektiven Verhältnisse an. Nach den eingeholten Auskünften der Unternehmerin und des Wirtschaftsverbandes Mineralölgewinnung seien Vorhersagen über Förderung und Förderzins nicht möglich. Unter Bezugnahme auf das Urteil des Bundesfinanzhofs III 200/55 S vom 13. Januar 1956 (BStBl 1956 III S 62, Slg. Bd. 62 S. 165) seien die Förderzinsen 1952 bis 1954 als Anhaltspunkt zu nehmen, von deren Durchschnitt mit Rücksicht auf die Möglichkeit der Einstellung der Förderung ein Abschlag von 33,3 % vorzunehmen sei.

Mit der Rb. begehrt der Vorsteher des Finanzamts die Aufhebung des Urteils und Zurückweisung der Sprungberufung, insbesondere den Wegfall des Abschlages von 33,3%. Für einen Tendenzabschlag sei kein Raum, vielmehr sei ein Tendenzzuschlag zu erheben.

Der Bg. schlägt demgegenüber vor, das Mittel der Förderzinsen 1951 und 1952 mit einem Tendenzzuschlag von 30 % zu nehmen, da das Gebiet erst im Jahre 1951 fündig geworden sei. Dieser Betrag von 10.092 DM ergebe mit 9 vervielfacht einen Kapitalwert von 90.833 DM. Seit 1955 liege eine fallende Tendenz vor. Der gemeine Wert betrage nur 83.000 DM. Er beantragt anschließend Zurückweisung der Rb.

 

Entscheidungsgründe

Diese führt wegen Rechtsirrtums zur Aufhebung der Vorentscheidung.

Das Recht auf Ausbeute des Erdöles ist eine Gewerbeberechtigung im Sinne des § 58 BewG; ihre Bewertung ist nicht im Streite; diese ist offensichtlich der Unternehmerin als der wirtschaftlichen Eigentümerin des Förderrechtes zugerechnet worden. Dies ist zutreffend. Denn hier sind die Bohr- und Ausbeuterechte der vertraglich zusammengefaßten Grundeigentümer der Gemarkung der Unternehmerin derart übertragen worden, daß die Gesellschaft als Inhaberin mit eigener freier Verfügungsmacht über das Ausbeuterecht der Gemarkung anzusehen ist (vgl. hierzu Urteil des Bundesfinanzhofs III 242/59 S vom 22. Juli 1960, BStBl III S. 42.) Außerdem verpflichtete sich jeder Grundeigentümer - neben der grundbuchlichen Eintragung -, bei einer Grundstücksveräußerung dem Rechtsnachfolger die Verpflichtungen aus dem Vertrage mit der Unternehmerin besonders aufzuerlegen. Der einzelne Grundstückseigentümer ist zur Kündigung des Vertrages nicht berechtigt. Auf Grund der getroffenen Regelung ist daher wirtschaftliches Eigentum der Unternehmerin an der Gewerbeberechtigung gegeben (entsprechende Bewertung einer Kohleabbaugerechtigkeit, Urteil des Reichsfinanzhofs III 72/42 vom 18. Juni 1942, RStBl 1942 S. 802). Die Beteiligten und das Finanzgericht haben das von der Unternehmerin gezahlte Entgelt nach Abzug der Entschädigung für die Oberflächenbenutzung als wiederkehrende Nutzungen und Leistungen im Sinne des § 67 Abs. 1 Ziff. 4 BewG angesehen. Bei wirtschaftlichem Eigentume des Unternehmers sind grundsätzlich die laufenden Entgelte keine "Pachtzahlungen" für die Ausübung des Ausbeuterechtes, sondern Kaufpreisraten, deren Kapitalwert nach § 14 Abs. 3 BewG zu ermitteln und dem Grundstückseigentümer nach § 67 Abs. 1 Ziff. 1 zuzurechnen ist. Dieser rechtlichen Beurteilung ist jedoch hier nicht zu folgen. Es hat sich von vornherein um einen langfristigen, auch die Rechtsnachfolger der Grundeigentümer bindenden Vertrag mit laufenden Wartegeldern und Förderzinsen über einen jahrzehntelangen Zeitraum gehandelt. Die durch die übertragung des wirtschaftlichen Eigentumes an der Gewerbeberechtigung steuerlich zu unterstellenden Kaufpreise waren daher als wiederkehrende Leistungen von so unbestimmter Dauer und Höhe gestaltet, daß sie bewertungsmäßig nicht als Kapitalforderungen im Sinne des § 67 Abs. 1 Ziff. 1 BewG, sondern als wiederkehrende Leistungen von ungewisser Höhe im Sinne der §§ 15, 17 Abs. 3 und 67 Abs. 1 Ziff. 4 BewG zu behandeln sind.

Bei der Berechnung des Kapitalwertes der künftigen ungewissen Nutzung nach § 17 Abs. 3 BewG ist als Jahreswert der Betrag zugrunde zu legen, der nach der Betrachtung vom Stichtage (1. Januar 1953) aus im Durchschnitt der Jahre voraussichtlich erzielt werden wird. Grundsätzlich darf dabei die spätere bessere Erkenntnis nicht verwertet werden. Gegen diese Grundsätze haben Finanzamt und Finanzgericht dadurch verstoßen, daß sie spätere Erkenntnisse der Jahre 1953 und 1954 in die Schätzung des zukünftigen Durchschnittsertrages einbezogen haben. Zu Unrecht beruft sich das Finanzgericht für seine Bewertungsmethode auf das oben genannte Urteil des Senats III 200/55 S vom 13. Januar 1956, a. a. O., wonach bei der Ermittlung des Jahreswertes ungewisser Nutzungen auch nach dem Stichtage eingetretene, an diesem voraussehbare Umstände berücksichtigt werden könnten. In der Entscheidung ist vielmehr ausgeführt, es dürfe sich nur um Ereignisse handeln, die nicht allzu lange nach dem Stichtage lägen. Im Gegensatze zu den Ausführungen des Finanzamts und des Finanzgerichts geht es nicht an, die Ergebnisse der nächsten Jahre abzuwarten und sie in rückblickender Betrachtungsweise als Schätzungsergebnis nach § 17 Abs. 3 BewG anzusetzen. Zum Stichtage stand zur Schätzung der künftigen durchschnittlichen Jahresförderzinsen lediglich das Ergebnis des Jahres 1952 als Unterlage zur Verfügung; das des Jahres 1951 ist ungeeignet, da das Gebiet erst im Laufe dieses Jahres fündig geworden ist. Nach den vom Finanzgericht eingezogenen Auskünften der Unternehmerin und des fachlichen Wirtschaftsverbandes ließen sich am Stichtage objektive Voraussagen über die Entwicklung der dem Bg. in Zukunft zufließenden Förderzinsen nicht machen. Da das Gebiet neu erschlossen und in aufsteigender Entwicklung war, ist, wie auch der Bg. zugibt, am 1. Januar 1953 grundsätzlich mit einer steigenden Tendenz zu rechnen gewesen. Diese wird schätzungsweise in übereinstimmung mit dem Finanzamt unter Berücksichtigung der Umstände des Einzelfalles auf 30 % angesetzt, berechnet auf den Jahresförderzins 1952 als einziger vorhandener objektiver Schätzungsgrundlage. Sollten sich die Förderverhältnisse und damit die Förderzinsen in den späteren Jahren ändern, muß gegebenenfalls eine Neuveranlagung erfolgen.

 

Fundstellen

Haufe-Index 409959

BStBl III 1961, 150

BFHE 1961, 408

BFHE 72, 408

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