BFH Urteil vom 26.01.1962 - III 33/60 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Bewertung, Vermögen-, Erbschaft-, Schenkungsteuer, Steuerliche Förderungsgesetze

Leitsatz (amtlich)

Eine GmbH ist kraft ihrer Rechtsform Gewerbetreibende. Auch reine Holding-Gesellschaften haben nur Betriebsvermögen; der Besitz von Schachtelbeteiligungen hebt die Eigenschaft der GmbH als gewerblicher Betrieb nicht auf.

Auch Schulden einer Holding-Gesellschaft, die mit Schachtelbeteiligungen in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, können zu Schuldnergewinnen im Sinne des § 163 LAG führen. Dies gilt insbesondere für Steuerschulden, die durch den Verkauf von Schachtelbeteiligungen entstehen.

Normenkette

BewG §§ 56, 97; LAG § 163

Tatbestand

Die Bfin. war eine Vermögensverwaltungsgesellschaft, deren Vermögen am 21. Juni 1948 zu 99,92 v. H. aus Aktien einer AG bestand. Eine eigene werbende Tätigkeit hat die Bfin. nicht ausgeübt. Die GmbH ist am 1. Juli 1952 durch Beendigung der Liquidation erloschen.

Eine Betriebsprüfung im Jahre 1948 führte zu einer Körperschaftsteuer-Nachforderung für 1947 und zu entsprechenden Nachforderungen an Gewerbesteuer 1947 und Ausgleichsumlage 1947. Dabei handelte es sich nicht um hinterzogene Beträge. Die Bfin., die die Nachforderung im Jahre 1949 entrichtet hat, hat es unterlassen, die Steuernachforderungen und die ursprünglichen Körperschaftsteuerschulden in der steuerlichen RM-Schlußbilanz und steuerlichen DM-Eröffnungsbilanz zu passivieren.

Im Jahre 1953 gab die Bfin. eine Kreditgewinnabgabe-Erklärung ab, nach der sich ein Gewinnsaldo von 0 DM ergab. Das Finanzamt setzte eine Kreditgewinnabgabeschuld von 164.400 DM fest; dabei wurden die Steuerforderungen als in den Vergleichsbilanzen passiviert und im Verhältnis 10 : 1 umgestellt behandelt.

Nach erfolglosem Einspruch hat die Bfin. Berufung eingelegt. Nach wirtschaftlicher Betrachtungsweise hätten ihre Wirtschaftsgüter am 21. Juni 1948 keinen gewerblichen Betrieb gebildet, denn sie habe im Jahre 1948 keinen gewerblichen Betrieb ausgeübt. Ihr Vermögen habe am 21. Juni 1948 zu 99,92 v. H. aus Aktien bestanden, für die gemäß § 60 BewG die Vergünstigung für Schachtelgesellschaften zum Zuge gekommen sei. Die Bestimmung des § 56 BewG, wonach unter anderem alle Wirtschaftsgüter von Gesellschaften mbH einen gewerblichen Betrieb bildeten, sei "nicht unwiderlegbar". Die Steuernachforderungen, aus deren gesetzlicher Umstellung das Finanzamt die Kreditgewinnabgabe festgesetzt habe, seien durch Veräußerung von Vermögen verursacht worden, das bis zur Veräußerung als Schachtelbeteiligung nicht zum gewerblichen Betriebe gehört habe. Weil aber die Aktien der AG nicht zu ihrem gewerblichen Betriebe gehört hätten, seien auch die damit im Zusammenhang stehenden Schulden und Steuern nicht Bestandteile des Betriebsvermögens. Die Kreditgewinnabgabe betrage ein Vielfaches ihres nicht unter § 60 BewG fallenden Vermögens. In der Erhebung der Kreditgewinnabgabe liege eine unbillige Härte. In einem solchen Falle müsse schon beim Finanzgericht eine der wirtschaftlichen Betrachtung der Vorgänge Rechnung tragende Entscheidung gefällt werden.

Das Finanzgericht begründet seine ablehnende Entscheidung mit der Ansicht, § 56 BewG gelte für alle dort aufgeführten Gesellschaften, also auch für Holding-Gesellschaften, selbst wenn sie sich nicht werbend am Wirtschaftsleben beteiligten; er sei eine zwingende Mußvorschrift. Der Schachtelbeteiligung könne für die Kreditgewinnabgabepflicht keine rechtliche Bedeutung beigemessen werden, weil bei der Kreditgewinnabgabe ein innerer Grund für die Anwendung einer Schachtelvergünstigung - die Vermeidung einer mehrfachen Besteuerung - nicht vorhanden sei.

Mit der Rb. wird vorgetragen, es bestehe ein allgemeines Interesse daran, daß der Bundesfinanzhof zu der Frage, ob eine GmbH stets ein Gewerbebetrieb sei und damit auch gewerbliches Einkommen habe, Stellung nehme. Die Schachtelbeteiligung habe auch für die Kreditgewinnabgabe Bedeutung. Im vorliegenden Falle liege eine unbillige Härte vor, die nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs IV 241/52 U vom 3. Dezember 1953 (BStBl 1954 III S. 72, Slg. Bd. 58 S. 417) bereits bei der Steuerfestsetzung zu berücksichtigen sei. Hier liege eine solche Härte vor, da wegen eines "Betriebsvermögens" von 0,08 v. H. eine Kreditgewinnabgabe gefordert werde, die ein Mehrfaches hiervon ausmachte. Zudem sei es unbillig, von den ehemaligen Gesellschaftern nun nach Jahren für die nicht mehr bestehende Gesellschaft noch erhebliche Steuerbeträge nachzufordern.

Entscheidungsgründe

Die Rb. ist unbegündet.

Die Bfin. war am Währungsstichtage eine GmbH und ein gewerblicher Betrieb im Sinne des § 56 BewG (vgl. § 161 LAG). Danach bilden alle Wirtschaftsgüter, die einer GmbH gehören, einen gewerblichen Betrieb; die GmbH wird kraft ihrer Rechtsform als Gewerbetreibende behandelt, wodurch eine Untersuchung, ob sie sich gewerblich betätigt, vermieden wird (vgl. Urteil des Reichsfinanzhofs III A 221/30 vom 20. November 1930, RStBl 1931 S. 796). Eine wirtschaftliche Betätigung der Gesellschaft mit ihrem Vermögen ist nicht erforderlich (Urteil des Reichsfinanzhofs III A 208/30 vom 1. Oktober 1931, RStBl 1932 S. 287); auch reine Holding-Gesellschaften haben nur Betriebsvermögen (vgl. Krekeler, Kommentar zum Bewertungsgesetz, 6. Aufl., § 56 S. 386). Diese Stellung wird im Falle der Abwicklung erst mit der Verteilung des Vermögens an die Gesellschafter, keinesfalls vor Ablauf des Sperrjahres beendet (Urteil des Reichsfinanzhofs III A 196/33 vom 22. September 1933, RStBl 1934 S. 54).

Die Eigenschaft der Bfin. als Inhaberin eines gewerblichen Betriebes wird auch nicht durch die Vergünstigung für Schachtelgesellschaften nach § 60 BewG beeinflußt. Für die Herausnahme der Schachtelbeteiligung aus dem Betriebsvermögen ist Voraussetzung, daß sich die Beteiligung in der Hand einer Kapitalgesellschaft im Sinne des § 56 Abs. 1 Ziff. 1 BewG - also eines gewerblichen Betriebes - befindet. Daraus ergibt sich, daß der Besitz von Schachtelbeteiligungen die Eigenschaft der GmbH als gewerblicher Betrieb nicht aufhebt.

Richtig ist, daß Gesellschaften mbH, deren Hauptzweck die Vermietung und Verpachtung eigenen Grundbesitzes ist, nicht der Kreditgewinnabgabe unterliegen. Dies beruht aber auf der ausdrücklichen Sondervorschrift des § 161 Abs. 2 Ziff. 4 LAG; solche Unternehmen zahlen statt Kreditgewinnabgabe nach § 92 Abs. 1 LAG Hypothekengewinnabgabe. Dieser Fall liegt aber hier nicht vor.

Ist so ein gewerblicher Betrieb im Sinne des BewG und damit die Abgabepflicht grundsätzlich gegeben, so richtet sich die Heranziehung der GmbH zur Kreditgewinnabgabe nach den §§ 162 ff. LAG. Die Frage der Schachtelvergünstigung kommt hierbei nur insoweit zum Zuge, als sie auf die für die Ermittlung des Gewinnsaldos maßgeblichen Erfolgsbilanzen (Urteil des Bundesfinanzhofs III 196/55 S vom 22. November 1957, BStBl 1958 III S. 10, Slg. Bd. 66 S. 24) Einfluß hat. Wenn die Bfin. meint, Schuldnergewinne aus Steuerschulden müßten bei ihr deshalb bei der Kreditgewinnabgabe ausscheiden, weil ihr Vermögen zu 99,92 v. H. aus Schachtelbeteiligungen bestehe, und die Steuerschulden daher in wirtschaftlichem Zusammenhang mit diesen ständen, so kann ihr hierin nicht gefolgt werden. Es ist richtig, daß nach § 13 des Körperschaftsteuergesetzes Ausgaben nur insoweit abgezogen werden dürfen, als sie mit steuerpflichtigen Einkünften in unmittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, und daß der Abzug bei Schuldzinsen, die mit steuerfreien Schachteldividenden in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, versagt werden muß. Das bedeutet aber nicht, daß solche Schulden bei der Erfolgsermittlung ausgeschieden würden. Sie müssen als Schulden der Gesellschaft nach handelsrechtlichen Grundsätzen passiviert werden und können bei einer Umstellung zu Schuldnergewinnen führen; die Entstehung des Schuldnergewinnes ist nicht davon abhängig, daß die für die Schulden gezahlten Zinsen körperschaftsteuerlich den Gewinn mindern. Dies gilt um so mehr für Steuerschulden der Gesellschaft, die durch den Verkauf von Schachtelbeteiligungen entstanden sind. Daß aus der Umstellung solcher Steuerschulden Schuldnergewinne entstehen, hat der Senat im Urteil III 196/55 S vom 22. November 1957, a. a. O., begründet.

Es trifft zu, daß der Bundesfinanzhof im Urteil IV 241/52 U vom 3. Dezember 1953, a. a. O., ausgeführt hat, daß schon bei der Auslegung des Gesetzes geprüft werden muß, ob § 1 Abs. 2 des Steueranpassungsgesetzes ausreichend berücksichtigt ist, wenn das wirtschaftliche Ergebnis einer formalrechtlichen Betrachtung so untragbar wäre, daß § 131 AO angewendet werden müßte. Es ist aber hier nicht erkennbar, daß das wirtschaftliche Ergebnis der Vorentscheidung untragbar wäre. Ein Schuldnergewinn liegt vor. Es ist aus dem Gesetz nicht zu entnehmen daß die Abgabepflichtige - wenn ihr Vermögen überwiegend aus begünstigten Schachtelbeteiligungen besteht - die Kreditgewinnabgabe aus dem nichtbegünstigten Vermögen zahlen müßte. Der Vorsteher des Finanzamts hat mit Recht ausgeführt, daß es insbesondere bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise nicht einzusehen sei, aus welchen Gründen eine Kapitalgesellschaft im vollen Umfange der Kreditgewinnabgabe unterliegt, wenn sich ihr Zweck ausschließlich auf die Verwaltung von Wertpapieren und Beteiligungen beschränkt, die die Schachtelvergünstigung nicht genießen während eine andere Kapitalgesellschaft, bei der - wie im vorliegenden Fall - diese Beteiligungen unter das Schachtelprivileg fallen, von dieser Abgabe befreit sein soll, obwohl die gleiche Vermögenszusammenstellung, die gleiche Zweckbestimmung und auch die gleichen Schuldnergewinne vorliegen. Daß die Gesellschafter nunmehr noch Zahlungen für die erloschene GmbH zu erbringen haben, ist darauf zurückzuführen, daß die Vertreter der Gesellschaft das Vermögen ohne Rücksicht auf die steuerlichen Verpflichtungen an die Gesellschafter ausgeschüttet haben. In der Rückgabe der zur Deckung der Steuerschulden notwendigen Beträge kann eine unbillige Härte nicht gesehen werden. Die Vorentscheidung hatte deshalb keinen Anlaß aus Billigkeitsgründen die Heranziehung der Bfin. zur Kreditgewinnabgabe für unrechtmäßig zu halten.

Da auch im übrigen die Vorentscheidung nicht zu beanstanden ist, ist die Rb. unbegründet.

Fundstellen

Haufe-Index 410363

BStBl III 1962, 247

BFHE 1962, 668

BFHE 74, 668