BFH Urteil vom 24.11.1967 - VI R 274/66

Leitsatz (amtlich)

Räumt eine Mutter ihrem studierenden Sohn an einer Darlehnsforderung für zwei Jahre den Nießbrauch ein, so sind die Zinsen aus der Forderung einkommensteuerlich in der Regel der Mutter als Einkünfte aus Kapitalvermögen zuzurechnen.

Normenkette

StAnpG § 6; EStG § 12 Nr. 2, § 20

Tatbestand

Bei der Veranlagung der steuerpflichtigen Ehegatten (Stpfl.) für das Jahr 1962 hat das Finanzamt 11 250 DM Zinsen aus einer Darlehnsforderung der Ehefrau als Einkünfte aus Kapitalvermögen (§ 20 EStG) angesetzt. Das ist nach Ansicht der Stpfl. ungerechtfertigt, weil die Zinsen ihrem Sohn, der damals Betriebswirtschaft studierte, zuständen, dem sie an der Forderung für die Jahre 1962 und 1963 den Nießbrauch eingeräumt hätten.

Die Berufung blieb ohne Erfolg. Das FG sah in der unentgeltlichen, lediglich auf zwei Jahre beschränkten Einräumung des Nießbrauchs eine unentgeltliche Zuwendung der Zinsen, die nach § 12 Nr. 2 EStG die Zurechnung bei den Stpfl. nicht ausschließe. Selbst wenn man - abweichend von dem Urteil des BFH VI 27/56 U vom 8. Februar 1957 (BFH 64, 550, BStBl III 1957, 207) - den § 12 Nr. 2 EStG auf den Fall der Nießbrauchbestellung nicht anwenden wolle, könne die Klage keinen Erfolg haben, weil in der kurzfristigen, nur auf zwei Jahre bemessenen Einräumung des Nießbrauchs ein Mißbrauch von Formen und Gestaltungsmöglichkeiten des bürgerlichen Rechts im Sinn von § 6 StAnpG liege.

Mit ihrer Revision machen die Stpfl. geltend, das FG habe die §§ 12 Nr. 2 EStG und 6 StAnpG unrichtig angewandt. Der Nießbrauch sei dem Sohn rechtsgültig bestellt worden. Auf Grund des Nießbrauchrechts habe der Sohn die Zinsen als eigene Einkünfte originär bezogen. Die Zuwendung des Nießbrauchs falle nicht unter § 12 Nr. 2 EStG. Die Einräumung des Nießbrauchs sei auch nicht im Sinne von § 6 StAnpG "unangemessen". Der Sohn habe die Verwaltung des Grundvermögens und der Forderung übernommen, weil die Stpfl. sich davon haben befreien wollen. Die Übertragung auf nur zwei Jahre erkläre sich aus der damaligen Ungewißheit, ob der Sohn nach dem Abschluß seines Studiums noch in Düsseldorf bleiben werde.

Entscheidungsgründe

Aus den Gründen:

Die Revision kann keinen Erfolg haben.

Der Nießbraucher bezieht die Einkünfte aus seinem Nießbrauch originär. Die unentgeltliche Einräumung eines Nießbrauchs fällt nicht unter § 12 Nr. 2 EStG, wie der Senat im Urteil VI 124/65 vom 6. Juli 1966 (BFH 86, 578, BStBl III 1966, 584) ausdrücklich ausgesprochen hat. Das FG konnte diese Entscheidung des Senats, die sich auch mit dem vom FG angeführten Urteil VI 27/56 U (a. a. O.) befaßt, bei seinem Urteil noch nicht verwenden.

Der Entscheidung des FG ist im Ergebnis beizutreten. Wie der Senat in dem Urteil VI 111/65 vom 6. Juli 1966 (BFH 86, 674) ausgeführt hat, reicht die Nießbrauchbestellung in den Formen des bürgerlichen Rechts allein für die steuerliche Berücksichtigung nicht aus, sofern nicht auch die wirtschaftlichen Folgerungen daraus gezogen werden. Das FG konnte hier der lediglich auf zwei Jahre beschränkten Nießbrauchbestellung die steuerliche Bedeutung absprechen. Wenn § 12 Nr. 2 EStG unentgeltliche Zuwendungen und Zuwendungen an unterhaltsberechtigte Personen als vom Einkommen nicht absetzbar bezeichnet, so besagt das, daß Zuwendungen dieser Art eine Einkommensverwendung darstellen. Wer Einkünfte in Gestalt von Zinsen bezieht, kann der Besteuerung dieser Einkünfte nicht dadurch entgehen, daß er die Zinsen unentgeltlich einem anderen überläßt oder sie an seinen Sohn oder eine sonst unterhaltsberechtigte Person abtritt. Bei wirtschaftlicher Betrachtung ist im Streitfall nichts anderes geschehen. Wie der Senat in den Urteilen VI 124/65 und VI 111/65 (a. a. O.) dargelegt hat, kann eine Nießbrauchbestellung, die wirtschaftlich nur die Überlassung des Ertrags darstellt, steuerlich nicht dazu führen, daß die Einkünfte dem Nießbraucher und nicht dem Nießbrauchbesteller (Eigentümer) zuzurechnen sind. Ob nach diesen Grundsätzen eine Nießbrauchbestellung an einem Bankguthaben oder einer Forderung steuerlich überhaupt anerkannt werden kann, braucht hier nicht geprüft zu werden; denn jedenfalls ist, wie das FG mit Recht annimmt, die Bestellung eines auf zwei Jahre beschränkten Nießbrauchs an einer verzinslichen Forderung wirtschaftlich nicht anders zu beurteilen als die Überlassung der Zinsen.

Das FG hat seine Entscheidung auf § 6 StAnpG gestützt. Ob die Stpfl. bei der Nießbrauchbestellung wirklich Formen und Gestaltungsmöglichkeiten des bürgerlichen Rechts "mißbraucht" haben, um die Steuerpflicht zu "umgehen", mag dahingestellt bleiben. Nach der Rechtsprechung des BFH bedeutet es jedenfalls grundsätzlich keinen "Mißbrauch", wenn ein Steuerpflichtiger durch das bürgerliche Recht geschaffene Möglichkeiten ausnutzt, um die Steuerlast zu mildern. Eine von den Beteiligten gewählte bürgerlich-rechtliche Gestaltung wird aber im Steuerrecht nur anerkannt, sofern sie nicht nur auf dem Papier steht, sondern auch einem wirtschaftlich denkenden objektiven Betrachter als ernsthaft in dem Sinne erscheint, daß die Beteiligten das, was sie der Form nach zu vollziehen vorgeben, auch im wirtschaftlichen Effekt vollziehen. Wollte man zwischen nahen Angehörigen alle Papiertransaktionen ohne nähere Prüfung der Besteuerung zugrunde legen, so wäre damit jede sinnvolle und gleichmäßige Besteuerung gefährdet. Es ist auf der einen Seite nicht gerechtfertigt, bürgerlich-rechtlich einwandfreie und wirtschaftlich ernsthafte Vereinbarungen nur deshalb steuerlich nicht zu beachten, weil sie zwischen nahen Angehörigen abgeschlossen worden sind. Darin läge eine willkürliche Benachteiligung der Familie. Auf der anderen Seite ist es aber auch nicht gerechtfertigt, nahe Angehörige nur deshalb besser zu stellen als andere Steuerpflichtige, weil die Familienbeziehungen es ihnen gestatten, zur Manipulierung der Steuer Vereinbarungen auf dem Papier zu treffen, an deren ernsten wirtschaftlichen Vollzug die Beteiligten selbst nicht denken. Die Stpfl. haben hier die bürgerlich-rechtliche Form der Bestellung des Nießbrauchs an einer Darlehnsforderung gewählt, um ihrem Sohn während des Studiums auf zwei Jahre die Zinsen zuzuwenden und dadurch ihre bürgerlich-rechtliche Pflicht zu erfüllen, die Unterhaltsund Ausbildungskosten für den Sohn zu tragen. Die Form der kurzfristigen Nießbrauchbestellung an einer Darlehnsforderung ist wirtschaftlich gesehen nicht die angemessene Form für die Erfüllung der Unterhaltspflicht gegenüber einem Kind. Das rechtfertigt den Schluß, daß die Beteiligten hier wirtschaftlich nicht ernsthaft das wollten, was sie mit der gewählten Form zu tun vorgaben. Das FG drückt diesen Gedanken zutreffend so aus, daß es "den Beteiligten lediglich darauf ankam, dem Sohn den Ertrag aus dem zugrunde liegenden Recht für zwei Jahre zuzuwenden, wobei die Nießbrauchbestellung nur das Mittel dazu sein sollte".

Wenn die Stpfl. jetzt geltend machen, daß sie dem Sohn gleichzeitig die Verwaltung des Grundbesitzes und der Forderung übertragen hätten, so soll damit offenbar gesagt sein, daß es sich bei der Nießbrauchbestellung um ein entgeltliches Geschäft gehandelt habe. Mit diesem neuen Vertrag können sie in der Revisionsinstanz nicht gehört werden. Zu Unrecht rügen sie, daß das FG die Aufklärung dieses Punktes versäumt hätte. Das FG konnte nach dem damaligen Vortrag der Stpfl. von einer unentgeltlichen Nießbrauchbestellung ausgehen; denn der im Berufungsschriftsatz mitgeteilte Nießbrauchvertrag spricht ausdrücklich von einer Schenkung.

Fundstellen

Haufe-Index 425909

BStBl II 1968, 260

BFHE 1968, 39