BFH Urteil vom 22.12.1966 - III 344/63

Entscheidungsstichwort (Thema)

Bewertung, Vermögen-, Erbschaft-, Schenkungsteuer

Leitsatz (amtlich)

Nichtzugeflossene, lediglich gutgeschriebene Zuwendungen des Arbeitgebers an seine Arbeitnehmer zum Zwecke der Altersversorgung beim Ausscheiden aus dem Betrieb stellen keine abzugsfähigen Schulden beim Betriebsvermögen des Arbeitgebers dar.

Zum Begriff einer freiwilligen sozialen Leistung mit dem Ziele einer Altersversorgung und dem Zweck, die begünstigten Arbeitnehmer an den Betrieb zu binden.

Zur Aktivierung der auf obige Leistungen entrichteten Lohnsteuern und Sozialabgaben beim Betriebsvermögen des Arbeitgebers.

Normenkette

BewG §§ 6, 62 Abs. 1, § 103/1

Tatbestand

Bei der Einheitsbewertung des Betriebsvermögens auf den 1. Januar 1956 und auf den 1. Januar 1957 ist streitig, in welcher Höhe Zuwendungen der Klägerin (Firma) an Betriebsangehörige als Schulden abzuziehen sind.

Die Firma hat zum Jahresende 1955 und 1956 den länger als zwei Jahre bei ihr beschäftigten Arbeitnehmern durch eine im Urteil des Finanzgerichts (FG) wörtlich wiedergegebene Urkunde für das Jahr 1955 eine "Tantieme" von 1.000 DM und für das Jahr 1956 eine solche von 2.000 DM in der Weise gewährt, daß der nach Abzug der Steuern und Sozialabgaben verbleibende Betrag unverzinslich auf ein Sperrkonto bei ihr als Kapitalrückhalt für das Alter gutgeschrieben wurde. Die jeweils Berechtigten erkannten unterschriftlich an, daß die Gutschriften erst bei vorzeitiger Invalidität oder Erreichung des 65. Lebensjahres in monatlichen Teilbeträgen von 50 DM zur Auszahlung gelangen sollten. Die weitere Auflage, daß der Rechtsanspruch zur Auszahlung der gutgeschriebenen Beträge erlischt, wenn der Arbeitnehmer durch eigene Kündigung oder auf Grund betrieblicher Kündigung aus - in seiner Person liegenden - wichtigen Gründen vorzeitig ausscheidet, hat die Firma im Jahre 1958 beseitigt und auch in den späteren Urkunden nicht mehr aufgenommen. Die Gutschriften betrugen nach Abzug der Lohnsteuern und Sozialabgaben im Jahre 1955 119.090 DM und im Jahre 1956 230.468 DM, beliefen sich also am 31. Dezember 1956 insgesamt auf 349.558 DM.

Das Finanzamt (FA) hat auf Grund einer Betriebsprüfung bei der Bewertung des Betriebsvermögens auf den 1. Januar 1956 und auf den 1. Januar 1957 diese Beträge nicht als Betriebsschulden anerkannt und darüber hinaus für die darauf abgeführten Lohnsteuern und Sozialabgaben Erstattungsansprüche auf den 1. Januar 1956 und auf den 1. Januar 1957 aktiviert. Das FA sah in den Vorgängen das Versprechen einer besonderen Art von Altersversorgung, jedoch keine Pensionsrückstellung nach versicherungsmathematischen Grundsätzen.

Die Firma machte demgegenüber geltend, gemäß § 62 Abs. 1 BewG a. F. sei bei Gewinnbeteiligung der Belegschaftsmitglieder der auf diese entfallende Anteil bei der Einheitsbewertung des Betriebsvermögens abzugsfähig (Urteil des RFH III 16/40 vom 11. Juli 1940, RStBl 1940, 823). Den Ansatz von Erstattungsansprüchen aus gezahlten Lohnsteuer- und Sozialversicherungsbeiträgen lehne sie ab.

Der Einspruch blieb ohne Erfolg. Das FG gab der Berufung teilweise statt. Im einzelnen ist ausgeführt: Das FG bejahe bei den gutgeschriebenen Beträgen die Eigenschaft als Betriebsschulden im Sinne des § 62 Abs. 1 BewG a. F.; sie seien nicht aufschiebend bedingt. Bei der notwendigen Auslegung der zwischen der Firma und den Betriebsangehörigen geschlossenen Verträge sprächen zwar die Wortfassungen "Urkunde über zusätzliche Altersversorgung", "Kapitalrückhalt für das Alter", "Leistung mit dem Ziel der Altersversorgung" in Verbindung mit einer vorzeitigen Invalidität oder Erreichung des 65. Lebensjahres als Voraussetzung der späteren Auszahlung in Monatsraten für die Auffassung des FA. Demgegenüber spreche jedoch für eine bereits entstandene - nicht aufschiebend bedingte - Schuld der Ausdruck "Tantieme", der Hinweis auf mögliche künftige Tantiemen und die Zahlung von Lohnsteuern und Sozialabgaben. Dem Willen der Firma komme ausschlaggebende Bedeutung zu. Die Firma habe ihren Betriebsangehörigen eine Gewinnbeteiligung in Form zinsloser, gutgeschriebener Darlehen gewähren wollen. Alsdann seien nach der Vorstellung der Firma die Beträge den Betriebsangehörigen zugeflossen. Dies ergebe sich auch aus der Erörterung des Fragenkomplexes mit den Lohnsteuerstellen der Finanzverwaltung. Dafür spreche auch eine spätere Vereinbarung vom Dezember 1959, daß die gutgeschriebenen Beträge der Firma als Darlehen verbleiben sollten. Wenn die Firma auch wirtschaftlich nur in Höhe der laufenden, zukünftigen Leistungen belastet werde, dürfe ihr erkennbarer Wille auf eine günstige steuerliche Gestaltung nicht übergangen werden. Die Verpflichtungen seien rechtsverbindlich. Der seinerzeitige Vorbehalt betreffend Ausscheiden und Kündigung stelle die Zusage nur unter eine auflösende Bedingung. Die spätere Aufhebung dieses Vorbehalts deute darauf hin, daß diesem die Firma von Anfang an keine entscheidende Bedeutung beigemessen habe. Die Schulden aus den gewährten Gewinnbeteiligungen seien betragsmäßig als langfristige, zinslose Darlehen nach § 14 Abs. 1 und 3 BewG a. F. abzuzinsen. Wegen der Ungewißheit der Laufzeit müsse diese geschätzt werden, und zwar nach dem Durchschnittsalter der an den Stichtagen beschäftigten Arbeitnehmer, unter Berücksichtigung der in den Jahren 1950 bis 1962 ausgeschiedenen Arbeitnehmer. Die so geschätzte voraussichtliche weitere Beschäftigungszeit sei wegen der später nur monatlichen Ratenzahlungen nicht gleich der Laufzeit der Darlehen. Unter Berücksichtigung dieser Umstände betrage der Wert der Betriebsschulden (Zuwendungen) analog § 14 Abs. 3 BewG a. F. in Verbindung mit der Hilfstafel 1 zum BewG auf den 1. Januar 1956 38.485,96 DM und auf den 1. Januar 1957 108.239,73 DM. Eine etwaige nachträgliche Zinsvereinbarung sei bei den für die Stichtage eindeutigen Urkunden ohne Bedeutung.

Der Erstattungsanspruch für die gezahlten Lohnsteuern und Sozialabgaben sei auf beide Stichtage vom FA zu Recht aktiviert worden. Denn die Gutschriften seien den Arbeitnehmern einkommensteuerlich noch nicht zugeflossen. Die Nichtauszahlung habe im alleinigen Interesse der Firma gelegen, um über diese Beträge zinslos in Sachwerten verfügen zu können, während die Arbeitnehmer das Risiko der Geldentwertung zu tragen hätten. Nach dem Urteil des BFH IV 86/52 U vom 19. Juni 1952 (BFH 57, 434, BStBl III 1953, 170) könne daher die Gutschrift nicht der Auszahlung gleichgestellt werden.

Der Vorsteher des FA legte Rb. wegen unrichtiger Anwendung des bestehenden Rechts und wegen wesentlichen Verfahrensmangels mit dem Antrage ein, unter Aufhebung der Vorentscheidung die Berufung als unbegründet zurückzuweisen. Die vom FG vorgenommene Vertragsauslegung sei fehlerhaft, da es die zivilrechtliche Gestaltung des Tantiemeversprechens verkenne (fehlerhafte Rechtsanwendung) und die Tatsachen falsch werte (Verstoß wider den klaren Akteninhalt); andernfalls liege unzureichende Ermittlung des Sachverhalts vor. Die Urteilsgründe ließen nicht erkennen, welche Tatsachen für ein auflösend bedingtes Darlehen sprächen. Es lägen statt dessen aufschiebend bedingte Schulden vor. Die Tantiemen hätten erst erdient werden sollen. Bereits verdientes Geld bleibe nicht zinslos unter einschränkenden Auszahlungsbedingungen stehen. Der Hauptzweck der Vereinbarung sei die Bindung des Arbeitnehmers an die Firma, die dementsprechend auch nur tüchtige Arbeitskräfte mit einem Tantiemevertrag bedacht habe.

Die Firma legte Rb. wegen Rechtsverletzung und wegen mangelnder Ermittlung des Sachverhalts ein. Für die Schulden (Gutschriften) sei § 14 Abs. 1 BewG a. F. nicht anwendbar und außerdem falsch ausgelegt worden. Es lägen keine besonderen Umstände vor, die die Nichtansetzung des Nennwerts rechtfertigten. Es handle sich weder um langfristige noch um zinslose Darlehen. Die Arbeitnehmer könnten unter Aufrechterhaltung ihres Anspruchs den Betrieb wechseln. Die Gegenleistung bestehe in der Sicherung des Arbeitsplatzes. Die Darlehen seien tatsächlich von Anfang an mit 3 v. H. verzinst worden, auch sei die entsprechende nachträgliche Vereinbarung von Bedeutung.

Die Aktivierung der Erstattungsansprüche sei unlogisch, nachdem zuvor das Urteil davon ausgegangen sei, die Darlehenshingabe liege im Interesse der Betriebsangehörigen oder zumindest im gleichwertigen Interesse aller Beteiligten.

Hinsichtlich der geleisteten Sozialabgaben machte die Firma schließlich in der mündlichen Verhandlung geltend, diese Beiträge seien als für die Selbstversicherung oder Weiterversicherung entrichtet anzusehen und nicht rückforderbar gewesen.

Sie überreichte in der mündlichen Verhandlung eine Aufstellung über die Auszahlung von Tantiemegeldern.

Entscheidungsgründe

I. Die im Jahre 1963 eingelegten Rbn. sind gemäß der am 1. Januar 1966 in Kraft getretenen FGO vom 6. Oktober 1965 (BGBl I S. 1477) als Revision des FA und der Firma zu behandeln. Ihre Zulässigkeit richtet sich nach § 286 AO in der Fassung vor dem Steueränderungsgesetz (StändG) vom 13. Juli 1961 (Hinweis auf § 184 in Verbindung mit § 115 FGO).

Die Revisionen sind beide zulässig; die des FA ist begründet, die der Firma führt hinsichtlich der Aktivierung der Sozialabgaben zur Zurückverweisung; im übrigen ist sie unbegründet.

Nach § 62 Abs. 1 BewG in der an den Stichtagen gültigen Fassung sind zur Ermittlung des Einheitswertes des gewerblichen Betriebs vom Rohvermögen diejenigen Schulden abzuziehen, die mit der Gesamtheit oder mit einzelnen Teilen des gewerblichen Betriebs im wirtschaftlichen Zusammenhang stehen. Da jedoch andererseits nach § 6 in Verbindung mit § 18 Abs. 3 BewG a. F. aufschiebend bedingte Schulden nicht abzugsfähig sind, hängt die Entscheidung über die Absetzung der Gutschriften als Schulden davon ab, ob die jeweiligen Gutschriften Schulden der Firma darstellen und ob bejahendenfalls diese aufschiebend oder auflösend bedingt waren. Bei Auslegung der durch die Urkunden bestätigten Rechtsverhältnisse mit den betreffenden Arbeitnehmern handelt es sich nicht um rein tatsächliche Feststellungen des FG, an die der BFH nach § 118 Abs. 2 FGO gebunden ist, sondern auch um rechtliche Subsumtionen, die ihrerseits im Falle der Fehlerhaftigkeit eine Rechtsverletzung darstellen und insoweit der Nachprüfung durch den BFH unterliegen (§ 118 Abs. 1 FGO).

Es erscheint nicht folgerichtig, daß das FG bei Bewertung der Gutschriften als Betriebsschulden die Frage dahingestellt sein läßt, ob die Beträge den Betriebsangehörigen zugeflossen sind, und es auf einseitige subjektive Vorstellungen der Firma, die noch dazu falsch sein könnten, abstellt, während es im Zusammenhang mit der Aktivierung der Erstattungsansprüche die Gutschriften als nicht zugeflossen ansieht.

Im einzelnen kann den Ausführungen des FG zur Auslegung des Rechtsverhältnisses Firma ./. Arbeitnehmer betreffend Zuwendungen nicht gefolgt werden. Bei der Auslegung einer Willenserklärung ist nach § 133 BGB der wirkliche Wille zu erforschen und nicht an dem buchstäblichen Sinn des Ausdrucks zu haften. Daher ist dem in der Urkunde verwendeten Ausdruck Tantieme (= Gewinnanteil) keine entscheidende Bedeutung beizumessen, wenn der sonstige Inhalt der Erklärung sich nicht mit dem Ausdruck Tantieme deckt. Des weiteren geht das FG zu Unrecht von der subjektiven (evtl. auch falschen) Auffassung der Firma aus, während grundsätzlich bei § 133 BGB vom Standpunkt dessen auszugehen ist, für den die Erklärung bestimmt ist. Mehr und anderes, als dieser verstehen konnte, kann in die Erklärung nicht hineingelegt werden (Palandt, Bürgerliches Gesetzbuch, 24. Auflage, § 133 Anm. 1). Die Erforschung des wirklichen Willens bedeutet nicht die Ermittlung des rein innerlich gebliebenen Willens, der keinen Ausdruck gefunden hat, so daß außer Betracht bleibt, was der Erklärende außerhalb der Erklärung, neben ihr oder im Widerspruch zu ihr beabsichtigte. An dieser rechtlich gebotenen Auslegung der Willenserklärung kann auch die im Steuerrecht angewandte wirtschaftliche Betrachtungsweise nichts ändern. Denn bei ihr handelt es sich nicht um die Auslegung gegen den Gesetzesbefehl, sondern um eine steuerrechtliche Auslegung auf Grund des Gesetzesbefehls (Mattern-Meßmer, AO, Anm. 2608, und BFH-Urteil I 57/52 U vom 8. September 1953, BFH 58, 138, BStBl III 1953, 344). Hier steht nicht die Auslegung eines steuerrechtlichen, sondern die eines bürgerlich-rechtlichen Begriffes in Frage, auch wenn die Firma bei ihren Zuwendungen eine möglichst günstige steuerliche Auswirkung für sich selbst erstrebte. Obwohl die Urkunde über die zusätzliche Altersversorgung vom Arbeitnehmer unterschrieben wurde, ist hier zur Auslegung dem § 133 BGB der Vorzug vor § 157 BGB zu geben. Das Schwergewicht liegt eindeutig auf der Erklärung der gewährenden Firma, während das Einverständnis durch den Arbeitnehmer zu der ihm nur Vorteile bringenden Regelung lediglich eine zustimmende Kenntnisnahme bedeutet. Im übrigen würde die Anwendung der Grundsätze über die Auslegung von Verträgen zu keinem anderen Ergebnis führen, wenn es sich also um die Auslegung eines Vertrags, dessen Inhalt nach Treu und Glauben mit Rücksicht auf die Verkehrssitte zu bestimmen ist, handelte.

Unter Beachtung dieser Grundsätze kann der Auffassung des FG, die Verträge als Darlehen anzusehen, nicht gefolgt werden. Wenn es auch dem Steuerpflichtigen grundsätzlich nicht verwehrt ist, aus Steuerersparnisgründen seine Rechtsverhältnisse beliebig zu gestalten, so muß aber als Voraussetzung die erforderliche bürgerlich-rechtliche Gestaltung rechtswirksam vorliegen (vgl. BFH-Urteil II 119/62 U vom 20. Oktober 1965, BFH 83, 545, BStBl III 1965, 697 zu II). Daran aber fehlt es hier. Nach den im zweiten Teil des FG-Urteils getroffenen Feststellungen und Erwägungen sind an den Stichtagen die gutgeschriebenen zinslosen - irgendwelche späteren Zinszusagen ändern nach dem Stichtagsprinzip nichts an der damaligen Unverzinslichkeit - Beträge den Arbeitnehmern noch nicht zugeflossen. Auch wenn es sich im Sinne des Vorbringens der Firma bei den Zuwendungen um solche für die Vergangenheit gehandelt hätte, wäre die Gutschrift statt Auszahlung im alleinigen Interesse der Firma erfolgt. Eine vom Arbeitnehmer gewollte Kapitalsanlage im Betriebe kommt nicht in Frage. Somit scheiden Realdarlehen bei der gegebenen Sachlage aus der Betrachtung aus. Für ein Vereinbarungsdarlehen (§ 607 Abs. 2 BGB) fehlt jeweils die Vorschuld, die erforderlich ist (vgl. Enneccerus-Lehmann, Recht der Schuldverhältnisse, 15. Bearbeitung, § 142). Denn weder bestand vor der Zuwendung eine Schuld noch wurde mangels Zufließens zugleich mit der Urkundenaushändigung eine Schuld der Firma geschaffen, die dann in ein Darlehen hätte umgewandelt werden können. Es handelt sich vielmehr um ein Schuldversprechen in schriftlicher Form unter bestimmten Bedingungen, wobei es für den hier zu entscheidenden steuerlichen Rechtsstreit keine Rolle spielt, ob es sich um ein abstraktes Schuldversprechen im Sinne des § 780 BGB oder um eine ein- oder zweiseitige Zusage für künftige Zahlungen unter bestimmten Bedingungen handelt. Sinn der Zusage ist eine freiwillige soziale Leistung mit dem Ziele einer Altersversorgung, wobei die Firma den Zweck verfolgt, die begünstigten Arbeitnehmer an den Betrieb zu binden. Dies ergibt sich u. a. aus der Bestimmung, daß bei vorzeitigem Ausscheiden durch eigene Kündigung oder bei betrieblicher Kündigung aus wichtigem Grunde in der Person des Arbeitnehmers jeder Rechtsanspruch aus der Tantiemegutschrift erlischt. Weiter spricht für die soziale Altersversorgung unter Ablehnung eines Darlehens die Unverzinslichkeit und die spätere Auszahlung in nur monatlichen Raten von 50 DM oder die ratenweise Auszahlung an die gesetzlichen Erben. Ob die Firma später eine Verzinsung zugestanden hat, spielt für den vorliegenden Rechtsstreit keine Rolle, da nach dem das Bewertungsrecht beherrschenden Stichtagsprinzip selbst eine von ihr behauptete zivilrechtliche Rückwirkung keine steuerlichen Folgen ex tunc haben könnte.

Bei den oben genannten Bedingungen handelt es sich dem Wesen nach um aufschiebende Bedingungen, d. h. um solche, von deren Eintritt das Wirksamwerden der gewollten Rechtswirkung abhängig gemacht ist. Die beabsichtigte Versorgung sollte unabhängig von der Gutschrift, die trotz der nachrichtlichen übermittlung des Gutschriftsbetrags als interner Vorgang der Firma zu werten ist, erst mit dem Eintritt der Bedingungen wirksam werden. Aus den Bestimmungen über die Betriebszugehörigkeit bei Erreichen des 65. Lebensjahrs oder bei Invalidität ergibt sich eindeutig seitens der Firma als Zweck, die guten Arbeitskräfte an den Betrieb zu binden, wenn überwiegend nur diese die Versorgungszusagen erhielten. Damit wurde zugleich im Motiv eine Verbindung zur zurückliegenden Zeit hergestellt.

Ob eine Bedingung als aufschiebende oder auflösende gemeint ist, ist eine Auslegungsfrage, bei deren Lösung namentlich auf die Interessenlage und die Brauchbarkeit des Ergebnisses zu achten ist. Im Zweifel wird die Bedingung als aufschiebend zu betrachten sein; denn bei der Resolutivbedingung wird das Geschäft während des Schwebezustandes einstweilen schon wirksam, und eine solche Wirksamkeit darf nur angenommen werden, wenn erkennbar ist, daß sie beabsichtigt war (siehe Enneccerus-Nipperdey, Allgemeiner Teil des Bürgerlichen Rechts, Zweiter Halbband, 15. Auflage, § 194, III). Die genannten Grundsätze greifen hier vor allem deshalb durch, weil bei der Gewährung der zusätzlichen Altersversorgung das Schwergewicht in der Bindung des Arbeitnehmers an die Firma, also im zukünftigen Verhalten und Geschehen, liegt. Auch nach der Rechtsprechung des BFH sind Pensionsanwartschaften (es handelt sich hier um Stichtage vor Inkrafttreten des § 62 a BewG a. F. und der Verordnung über den Abzug von Rückstellungen für Pensionsanwartschaften bei der Einheitsbewertung des Betriebsvermögens vom 15. August 1961 - BewV- Pensionsrückstellungen -, BGBl I 1961 S. 1295) der einzelnen Arbeitnehmer ihrem Wesen nach aufschiebend bedingt und die gleichartigen Verpflichtungen der Arbeitgeber aufschiebend bedingte Lasten (BFH-Urteil III 85/51 S vom 4. Juli 1952, BFH 56, 529, BStBl III 1952, 206; vgl. auch Gürsching-Stenger, BewG, § 6 Anm. 21). Die weitere Rechtsprechung über die Rückstellung der Pensionsanwartschaften erst bei der Mindestzahl von 100 rechtsverbindlichen Pensionszusagen (BFH-Urteil III 161/54 S vom 26. Juli 1957, BFH 65, 206, BStBl III 1957, 314, und III 255/56 S vom 24. Januar 1958, BFH 66, 376, BStBl III 1958, 146) und später unter Aufgabe des Erfordernisses von 100 Pensionszusagen (BFH- Urteil III 125/61 S vom 8. September 1961, BFH 74, 42, BStBl III 1962, 19) spielt für den Streitfall keine Rolle. Denn hier handelt es sich nicht um echte Pensionsverpflichtungen, später definiert in § 62 a BewG a. F., sondern um einzelne Zuwendungen, die jeweils im Belieben der Firma standen bzw. stehen. In der Einspruchsentscheidung ist bereits darauf hingewiesen und blieb weiterhin unwidersprochen, daß die Firma es ablehne, die Verbindlichkeiten im Rahmen des Abschnitts 14 der Vermögensteuer- Ergänzungsrichtlinien (VStER) 1957 (Rückstellungen für Pensionsanwartschaften) zur Erörterung zu stellen.

Bei den Versorgungszusagen liegen somit verpflichtende Zusagen vor. Sie sind jedoch aufschiebend bedingt, so daß sie nach § 6 BewG a. F. auf die Stichtage nicht berücksichtigt werden. Die Gutschriften sind infolgedessen dem Grunde nach nicht als Betriebsschulden beim Einheitswert des Betriebsvermögens abzusetzen. Ausführungen über die Höhe erübrigen sich daher.

II. Die Revision der Firma ist somit nach obigen Ausführungen unbegründet, soweit sie den vom FG angesetzten Schuldabzug als betragsmäßig zu niedrig beanstandet. Da überhaupt kein Schuldabzug vorzunehmen ist, sind die Ausführungen des FG und die dagegen geltend gemachten Rügen der Firma in der Revisionsbegründung über den Begriff der Langfristigkeit und damit über die Berechnung des Gegenwartswerts der Gutschriften ohne Bedeutung.

Die Revision der Firma ist auch insoweit unbegründet, als sie sich gegen die Aktivierung der Erstattungsansprüche für die Lohnsteuer richtet. Die Ausführungen des FG sind zutreffend. Es ist bereits oben bei der Erörterung der Revision des FA dargelegt worden, daß die gutgeschriebenen Beträge nicht als den Arbeitnehmern zugeflossene Löhne anzusehen sind. Alsdann sind keine Lohnsteuern an den Stichtagen zu entrichten gewesen. Die abgeführten Beträge standen der Firma an den Stichtagen zu und stellten ihrem Inhalt nach offene oder verdeckte Rücklagen für etwaige spätere Lohnzahlungsverpflichtungen dar, die dem Betriebsvermögen zuzurechnen sind.

Ob auch Erstattungsansprüche wegen der Sozialabgaben zu aktivieren sind, hängt von tatsächlichen Feststellungen ab, die das FG noch im einzelnen nachzuholen hat. Zu diesem Punkte erfolgt daher Zurückverweisung an das FG. Es wird dabei insbesondere die §§ 1445 c, 1446 der Reichsversicherungsordnung (RVO) a. F., die bis zum 31. Dezember 1956 anwendbar waren, und möglicherweise auch die Vorschriften der §§ 1422, 1424 RVO n. F., die seit dem 1. Januar 1957 in Kraft traten, zu beachten haben.

Das zur Einkommensteuer der Firma ergangene Urteil des BFH VI 262/63 U vom 3. Juli 1964 (BFH 81, 225, BStBl III 1965, 83) steht der vorliegenden Entscheidung nicht entgegen. Der VI. Senat lehnt ebenfalls einen Zufluß beim Arbeitnehmer und die Annahme von Arbeitnehmer-Darlehen oder eine Pensionsabrede ab. Die weiteren Ausführungen über die Belastung im Jahre der Zusage mit einem geringeren Gegenwartswert (Teilwert) als dem Nennwert sind bilanzmäßige Erwägungen über die bilanzmäßige Berücksichtigung einer aufschiebend bedingten Schuld im Jahre der Zusage und behandeln das in § 6 BewG a. F. ausgesprochene Verbot der Berücksichtigung aufschiebend bedingter Lasten mit dem das Bewertungsrecht beherrschenden Grundsatz des Stichtagsprinzips nicht. Die vom VI. Senat aufrechterhaltene Vorentscheidung betont ausdrücklich, daß im Einkommensteuerrecht auch bedingte Schulden zu passivieren seien, besonders, wenn der Eintritt der Bedingungen wahrscheinlich sei und der Käufer des Unternehmens die (bedingte) Schuld bei der Bemessung des Kaufpreises wertmindernd berücksichtigen würde. Ein bloßes "späteres Fälligwerden" liegt nach Auffassung des erkennenden Senats nicht vor, sondern eine aufschiebende Bedingung.

Fundstellen

Haufe-Index 412420

BStBl III 1967, 282

BFHE 1967, 88

BFHE 88, 88