BFH Urteil vom 22.11.1951 - III 105/50 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Bewertung, Vermögen-, Erbschaft-, Schenkungsteuer Erbschaft, Schenkung und Steuern

Leitsatz (amtlich)

Mehrere Erwerbe sind gemäß § 13 ErbStG auch dann zusammenzurechnen, wenn der frühere Erwerb nach § 17 b Absatz 1 a. a. O. steuerfrei war. Dies muß auch in dem Fall gelten, wenn der frühere Erwerb vor dem Inkrafttreten des KontrRG Nr. 17, der spätere nach diesem Zeitpunkt eingetreten ist.

Normenkette

ErbStG §§ 13, 17b, 17

Tatbestand

Die Beschwerdeführerinnen (Bfin.) haben ihren am 17. April 1946 verstorbenen Vater je zur Hälfte beerbt. Bereits im Jahre 1944 hatte der Erblasser den Bfin. je 20.000 RM geschenkt. Das Finanzamt rechnete nach § 13 des Erbschaftsteuergesetzes (ErbStG) den früheren Erwerb mit dem letzteren zusammen und zog von der sich für den Gesamtbetrag ergebenden Steuer den Betrag ab, der für den früheren Erwerb im Zeitpunkt des letzten Erwerbs zu erheben gewesen wäre. Es ergab sich folgende Berechnung der Erbschaftsteuer für jede der beiden Bfin.:

1/2 Erbteil ------------------------------------ 112.040 RM Wert der Schenkung ------------------------------ 20.000 RM ------------------------------------------------ 132.040 RM steuerfrei gemäß § 17 b ErbStG in der Fassung des Kontrollratsgesetzes (KontrRG) Nr. 17 ------- 10.000 RM ------------------------------------------------ 122.040 RM Steuersatz gemäß § 10 a. a. O. 26 v. H. --------- 31.730 RM Abzug der Steuer, die für die Schenkung im Zeit= punkt des Erbanfalls zu erheben gewesen wäre (ß 10 a. a. O.), 14 v. H. von (20.000 RM - 10.000 RM) --------------------------------------- 1.400 RM verbleibender Steuerbetrag für jede der Bfin. --- 30.330 RM zusammen für beide Bfin. ------------------------ 60.660 RM Dieser Steuerbetrag hat sich in der Berufungsinstanz aus hier nicht interessierenden Gründen auf 54.350 RM ermäßigt. Die Bfin. wenden sich unter Hinweis auf die Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs gegen die Zusammenrechnung der beiden Erwerbe. Die Schenkungen im Jahre 1944 seien wegen des damals geltenden Freibetrages von 30.000 RM steuerfrei gewesen. Sie dürften nicht über § 13 ErbStG steuerpflichtig gemacht werden. Die vorgenommene Berechnung der Erbschaftsteuer führe dazu, daß den Bestimmungen des KontrRG Nr. 17 entgegen Art. V dieses Gesetz rückwirkende Kraft für zehn Jahre verliehen würde. Sie verstoße auch gegen den Zweck des § 13 ErbStG und gegen § 1 des Steueranpassungsgesetzes (StAnpG). Die Ziff. 3 Abs. 2 des Erlasses der Leitstelle der Finanzverwaltung für die britische Zone vom 30. September 1947 (Steuer- und Zollblatt - StuZBl. - 1947 S. 242), auf die sich die Vorbehörden stützten, sei rechtsungültig. Das Finanzgericht hat der Berufung nicht stattgegeben. Die Errechnung der Erbschaftsteuer entspreche dem klaren Wortlaut des § 13 a. a. O. Das KontrRG Nr. 17 habe § 13 a. a. O. unverändert gelassen. Auch der Erlaß der Finanzleitstelle vom 30. September 1947 enthalte keinerlei einschränkende Bestimmungen hinsichtlich der Zusammenrechnung, ob wohl er erst 19 Monate nach dem Gesetz erlassen worden sei und in diesem Zeitraum etwaige Härten des KontrRG Nr. 17 hätten beseitigt werden können.

Gegen dieses Urteil richtet sich die Rechtsbeschwerde (Rb.). Die Bfin. verbleiben bei ihrer Ansicht. Sie rügen insbesondere, daß das Finanzgericht auf den Einwand der unzulässigen Rückwirkung des KontrRG Nr. 17 sowie auf die Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs nicht eingegangen sei und nehmen zur weiteren Begründung ihrer Auffassung auf einen abschriftlich mitgeteilten Aufsatz ihres Bevollmächtigten über die Problematik der Zusammenrechnung nach § 13 ErbStG Bezug.

Entscheidungsgründe

Die Rb. kann nicht zum Erfolg führen.

Gemäß § 13 ErbStG werden mehrere innerhalb zehn Jahren von derselben Person anfallende Vermögensvorteile in der Weise zusammengerechnet, daß dem letzten Erwerb die früheren Erwerbe nach ihrem früheren Werte zugerechnet werden und von der Steuer für den Gesamtbetrag die Steuer abgezogen wird, die für die früheren Erwerbe zur Zeit des letzten zu erheben gewesen wäre. Der Zweck dieser Bestimmung besteht darin, zu vermeiden, daß zur Ersparung einer höheren Erbschaftsteuer eine Zuwendung in mehrere aufeinander folgende Zuwendungen zerlegt wird. Das das Erbschaftsteuergesetz ändernde KontrRG Nr. 17 hat § 13 ErbStG unverändert bestehen lassen. Einer besonderen Hervorhebung, daß § 13 a. a. O. nicht abgeändert werde, bedurfte es nicht. Gründe dafür, daß das Kontrollratsgesetz die Abänderung des § 13 ErbStG beabsichtigt, aber versehentlich nicht zum Ausdruck gebracht habe, sind nicht ersichtlich. Artikel V KontrRG Nr. 17 bestimmt, daß die änderungen des Erbschaftsteuergesetzes am 1. Januar 1946 in Kraft treten. Hierin erblicken die Bfin. einen Rechtsgrund gegen die Anwendung des § 13 a. a. O., da diese zu einer Rückwirkung des KontrRG Nr. 17 auf einen Zeitraum von zehn Jahren führe. Die Aufrechterhaltung der zur Zeit des Inkrafttretens des KontrRG Nr. 17 bereits bestehenden Bestimmung des § 13 ErbStG ist jedoch keine Rückwirkung des KontrRG Nr. 17. Die Anwendung der durch das KontrRG Nr. 17 geänderten Bestimmungen des Erbschaftsteuergesetzes im Rahmen des § 13 a. a. O. ergibt sich nicht daraus, daß sich das Kontrollratsgesetz über den 1. Januar 1946 hinaus rückwirkende Kraft beilegt, sondern unmittelbar aus dem unverändert bestehen gebliebenen § 13 ErbStG.

Die Bfin. sind weiter der Ansicht, daß § 13 ErbStG jedenfalls dann nicht angewandt werden könne, wenn der erste Erwerb steuerfrei gewesen sei. Dieser Fall liege hier vor, denn die Schenkungen von je 20.000 RM seien nach den damals geltenden Bestimmungen bei einem Freibetrag von 30.000 RM steuerfrei gewesen. Für die Entscheidung der Frage, ob steuerfreie mit steuerpflichtigen Erwerben zusammenzurechnen sind, kommt es auf die Natur der Befreiungsvorschrift an. Handelt es sich um Zuwendungen, die nur wegen ihrer Höhe erbschaftsteuerfrei sind, so greift die Zusammenrechnungen Platz. Bei Zuwendungen, die ohne Rücksicht auf ihren Wert lediglich wegen ihres besonderen Charakters steuerfrei sind (z. B. § 18 Nr. 18, 14 ErbStG), entfällt die Zusammenrechnung (Stölzle, ErbStG § 18 Anm. 15 B, Megow, ErbStG § 13 Anm. 1). Dieselben Grundsätze ergeben sich aus der Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs (Entscheidungen des Reichsfinanzhofs V e A 1065/31 vom 7. Dezember 1933, Slg. Bd. 35 S. 70; III e A 62/34 vom 29. November 1934, Steuer und Wirtschaft - StW - 1935 Nr. 37; III e 62/38 vom 19. April 1939, Slg. Bd. 46 S. 329, Mrozeks Kartei zum ErbStG 1925 § 13 Rechtsspr. 17). In den vom Reichsfinanzhof entschiedenen Fällen handelt es sich um Zuwendungen im Sinne des § 18 Nr. 8 ErbStG (Entscheidung des Reichsfinanzhofs V e A 1065/31) und des § 18 Nr. 14 a. a. O. (Entscheidung des Reichsfinanzhofs III e A 62/34), die wegen ihrer Qualität (vgl. Mirre, StW 1935 Sp. 157/58) steuerfrei waren. Gleiches gilt im Falle des Erwerbs steuerfreier Reichsbahnanleihe (Entscheidung des Reichsfinanzhofs III e 62/38). Die für Personen der Steuerklasse I nach § 17 b ErbStG 1934 geltende Steuerfreiheit der Erwerbe, die 30.000 RM nicht übersteigen, kann dagegen nicht qualitative Befreiungsvorschrift mit oben bezeichneten Sinne gewertet werden. Die von den Vorbehörden vorgenommene Zusammenrechnung der Schenkungen und Erbteile der Bfin. und die darauf beruhende Festsetzung der Erbschaftsteuer steht mit diesen Rechtsgrundsätzen in Einklang. Gegen die Rechtsgültigkeit der auf gleicher Grundlage beruhenden Durchführungsbestimmungen der Finanzleitstelle zum KontrRG Nr. 17 bestehen hiernach keine Bedenken. Die andere Auffassung der Bfin. findet in dem Wortlaut des § 13 a. a. O. keine Stütze. Eine vom Wortlaut abweichende Auslegung ist weder aus dem Zweck des § 13 a. a. O. noch nach § 1 StAnpG geboten. Es wäre Sache des Gesetzgebers gewesen, nachteilige Wirkungen der Zusammenrechnung durch eine dem Artikel II des änderungsgesetzes vom 16. Oktober 1934 (Reichssteuerblatt S. 1312) entsprechende Bestimmung auszuschalten. Im übrigen ist jedoch darauf hinzuweisen, daß sich die durch die änderung des Erbschaftsteuergesetzes im Falle des § 13 a. a. O. für den Steuerpflichtigen ergebenden Nachteile mindestens teilweise durch die gleichfalls nach den neuen Bestimmungen erfolgende Anrechnung der Steuer für den früheren Erwerb ausgleichen.

Die Rb. war hiernach als unbegründet zurückzuweisen. Die Kostenentscheidung beruht auf § 307 Absatz 1 der Reichsabgabenordnung (AO), die Feststellung des Wertes des Streitgegenstandes auf § 320 AO.

Fundstellen

Haufe-Index 407315

BStBl III 1952, 14

BFHE 1953, 32

BFHE 56, 32