Entscheidungsstichwort (Thema)

Voraussetzungen einer freigebenden Zuwendung i.S. des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG bei Verschaffung einer Gesamtgläubigerstellung bezgl. eines Rentenstammrechts an den anderen Ehegatten

 

Leitsatz (amtlich)

Räumen Kinder, denen ein Elternteil Vermögen übertragen hat, in derselben Urkunde beiden Eltern als Gesamtgläubigern ein Rentenstammrecht ein, liegt dem nur insoweit eine freigebige Zuwendung des übertragenden Elternteils an den anderen zugrunde, als der andere Elternteil über die eingehenden Zahlungen im Innenverhältnis rechtlich und tatsächlich endgültig frei verfügen kann.

 

Normenkette

AO § 90 Abs. 1; BewG § 4; BGB §§ 428, 430; ErbStG § 3 Abs. 1 Nr. 2, § 7 Abs. 1 Nr. 1, § 13 Abs. 1 Nr. 12, § 17 Abs. 1 S. 1; EStG § 15 Abs. 1 Nr. 2; FGO § 76 Abs. 1 Sätze 2, 4

 

Verfahrensgang

FG Münster (Entscheidung vom 16.02.2006; Aktenzeichen 3 K 3639/03 Erb; EFG 2006, 1184)

 

Tatbestand

I. Mit notariellem Vertrag vom 9. Januar 2001 übertrug der Ehemann (M) der Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) den gemeinsamen Söhnen seine Gesellschaftsanteile an der A GmbH und an der A Verwaltungs-GbR. In § 3 der notariell beurkundeten Vereinbarung verpflichteten sich die Söhne zu einer Rentenzahlung. In § 3 Abs. 1 der Vereinbarung heißt es:

"X und Y verpflichten sich, an ihre Eltern, die Erschienenen zu 1. und 3., als Gesamtberechtigte gem. § 428 BGB eine lebenslängliche Versorgungsrente bis zum Tod des Längstlebenden der Erschienenen zu 1. und 3. zu zahlen. Die ab dem 01. Jan. 2001 zu zahlende monatliche Versorgungsrente beträgt 20.000 DM (in Worten: zwanzigtausend Deutsche Mark). Mit Wirkung vom 01. Jan. 2011 an ermäßigt sich die Versorgungsrente auf monatlich 15.000 DM (in Worten: fünfzehntausend Deutsche Mark). Nach dem Tode des Erschienenen zu 1. [M] ermäßigt sich die an die Erschienene zu 3. [Klägerin], falls sie den Erschienenen zu 1. überlebt, zu zahlende Rente auf 50% des zuletzt gezahlten Rentenbetrages. …"

In der Folgezeit zahlten die Söhne die Rente auf ein Konto des M, für das die Klägerin Vollmacht hatte.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) nahm einen steuerbaren Erwerb der Klägerin aus dem Vertrag vom 9. Januar 2001 an und setzte ihr gegenüber mit Bescheid vom 6. Februar 2002 Schenkungsteuer fest. Dabei berechnete das FA den steuerpflichtigen Erwerb nach dem halben Kapitalwert der Rente, die zu Lebzeiten beider Ehegatten zu zahlen war, und dem Kapitalwert der Rente, die die Klägerin nach dem Tode des M beziehen sollte. Den besonderen Versorgungsfreibetrag gemäß § 17 Abs. 1 Satz 1 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes (ErbStG) verweigerte das FA, da er nur bei Tod des anderen Ehegatten gewährt werden könne.

Eine im August 2001 geplante "Vertragsänderung", nach der dem M allein der Rentenanspruch zustehen sollte, unterblieb, da das FA seine Absicht erkennen ließ, dieser Vertragsänderung in Bezug auf die Klägerin keine Bedeutung beimessen zu wollen.

Gegen die Festsetzung der Schenkungsteuer legte die Klägerin Einspruch ein. Beide Ehegatten seien bei Abschluss des Vertrages vom 9. Januar 2001 stillschweigend davon ausgegangen, dass der Rentenanspruch im Innenverhältnis ausschließlich dem M zustehen solle, da die Übertragung des betrieblichen Vermögens des M Grund für die Rentenvereinbarung gewesen sei. Auch habe M angenommen, mit der Einräumung der Gesamtgläubigerstellung seiner Unterhaltspflicht nachzukommen. Das FA wies den Einspruch mit Bescheid vom 18. Juni 2003 als unbegründet zurück. Die Klägerin habe zivilrechtlich eine eigenständige Gläubigerstellung gegenüber ihren Söhnen erlangt.

Auch die Klage blieb erfolglos. Das Urteil des Finanzgerichts (FG) ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2006, 1184 veröffentlicht. Das FG war der Ansicht, die Klägerin habe nicht nachgewiesen, dass im Innenverhältnis allein M habe bezugsberechtigt sein sollen. Die Rentenzahlungen seien auch keine steuerfreien Unterhaltsleistungen i.S. des § 13 Abs. 1 Nr. 12 ErbStG, da diese Regelung nur laufende Zuwendungen für einen überschaubaren Zeitraum erfasse. Zudem habe die Klägerin aus unterhaltsrechtlichen Gründen keinen Anspruch auf eine derartige Zuwendung gehabt.

Mit ihrer Revision verfolgt die Klägerin ihr Klagebegehren weiter.

Sie beantragt, das Urteil des FG vom 16. Februar 2006 sowie den Steuerbescheid vom 6. Februar 2002 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 18. Juni 2003 aufzuheben.

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

 

Entscheidungsgründe

II. Die Revision ist begründet. Die Vorentscheidung wird aufgehoben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückverwiesen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

1. Der vom FG festgestellte Sachverhalt lässt eine abschließende Beurteilung der Frage, ob die Klägerin durch das zu ihren Gunsten bestellte Stammrecht auf Kosten des M bereichert wurde, insbesondere, ob die Klägerin über die Rentenleistungen tatsächlich und rechtlich frei verfügen kann, nicht zu. Das FG hat insoweit zu Unrecht auf die Rechtsbeziehungen beider Ehegatten mit dem kontoführenden Kreditinstitut abgestellt.

a) Gemäß § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG gilt als Schenkung unter Lebenden jede freigebige Zuwendung unter Lebenden, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird. Die Zuwendung ist freigebig, wenn sie (objektiv) unentgeltlich ist (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 2. März 1994 II R 59/92, BFHE 173, 432, BStBl II 1994, 366).

aa) Gegenstand einer derartigen Zuwendung kann auch ein Rentenstammrecht sein. Dies braucht nicht vom Rentenverpflichteten selbst zugewendet zu werden, sondern kann durch Vertrag zugunsten des Rentenberechtigten als Dritten (§ 328 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs --BGB--) diesem von einer anderen Person (Versprechensempfänger) zugewendet worden sein. Ist dabei die Zuwendung so ausgestaltet, dass das Rentenstammrecht dem Zuwendenden und dem Dritten als Gesamtgläubigern zusteht, beschränkt sich der Gegenstand der Zuwendung auf die Verschaffung der Gesamtgläubigerstellung bezüglich des Rentenstammrechts. Eine Bereicherung i.S. des § 10 Abs. 1 Satz 1 ErbStG ist mit der Verschaffung einer derartigen Gesamtgläubigerstellung i.S. des § 428 BGB allerdings nur insoweit verbunden, als der Bedachte über den Gegenstand der Zuwendung tatsächlich und rechtlich frei verfügen kann (BFH-Urteile vom 28. November 1984 II R 133/83, BFHE 142, 511, BStBl II 1985, 159; vom 26. September 1990 II R 50/88, BFHE 162, 139, BStBl II 1991, 32, sowie vom 25. Januar 2001 II R 39/98, BFH/NV 2001, 908). Die Befugnis zur freien Verfügung braucht dabei nicht das Rentenstammrecht als solches zu betreffen, zumal das Stammrecht im Zweifel gemäß § 399 BGB ohnehin nicht übertragbar ist (Palandt/Sprau, Bürgerliches Gesetzbuch, 65. Aufl. 2006, § 759 Rz 7). Vielmehr reicht es aus, wenn sich die Befugnis auf die Erträge in Gestalt der wiederkehrenden Rentenleistungen bezieht. In derartigen Fällen fehlt es aber insoweit an einer Bereicherung, als der bedachte Gesamtgläubiger gemäß § 430 BGB zum Ausgleich des Empfangenen verpflichtet ist oder aufgrund abweichender Vereinbarungen das Empfangene vollständig an den anderen Gesamtgläubiger herauszugeben hat.

bb) Handelt es sich bei dem Zuwendenden und demjenigen, dem die Gesamtgläubigerstellung bezüglich des Rentenstammrechts verschafft worden ist, um Eheleute mit einem Oder-Konto, auf das die einzelnen Rentenleistungen überwiesen werden, sind die Eheleute Gesamtgläubiger in zwei verschiedenen Rechtsverhältnissen. Das eine betrifft das Verhältnis zum Rentenverpflichteten, das andere das Verhältnis zum kontoführenden Kreditinstitut (Canaris in GroßKomm. HGB, Bankvertragsrecht I, Rz 225).

(1) Für die Oder-Konten von Ehegatten während intakter Ehe hat der Bundesgerichtshof (BGH) durch Urteil vom 29. November 1989 IVb ZR 4/89 (Neue Juristische Wochenschrift --NJW-- 1990, 705, unter 1.) zwar die gesetzliche Regel des § 430 BGB, wonach Gesamtgläubiger im Verhältnis zueinander zu gleichen Anteilen berechtigt sind, bestätigt, aber diese gesetzliche Regel rechtstatsächlich zur Ausnahme erklärt. Während intakter Ehe der Kontoinhaber scheidet danach in der Regel eine Ausgleichspflicht aus, weil aus ausdrücklichen oder stillschweigenden Vereinbarungen, aus Zweck und Handhabung des Kontos oder aus Vorschriften über die eheliche Lebensgemeinschaft hervorgeht, dass "ein anderes bestimmt ist".

(2) Soweit dabei auf das Innenverhältnis zwischen den kontoinnehabenden Eheleuten abzustellen ist, sind die hierzu getroffenen Feststellungen insoweit auch von Bedeutung für die Gesamtgläubigerschaft bezüglich des Rentenstammrechts, als die einzelnen Rentenleistungen auf das Oder-Konto der Eheleute überwiesen werden und keine ausschließlich auf die Rentenleistungen bezogenen Sonderregelungen zwischen den Eheleuten getroffen worden sind. Den beiden Außenverhältnissen zu verschiedenen Schuldnern steht dann insoweit dasselbe Innenverhältnis gegenüber.

(3) Fließen die Rentenzahlungen nicht auf ein Oder-Konto der Eheleute, sondern auf das Konto nur eines Ehegatten, für das dem anderen eine Bankvollmacht erteilt worden ist, ist die Stellung dieses anderen Ehegatten gegenüber dem Kreditinstitut zwar weitgehend dieselbe wie bei einem Oder-Konto (so Canaris, a.a.O., Rz 224); gleichwohl ist der andere Ehegatte im Verhältnis zu dem Kreditinstitut nicht Gesamtgläubiger. Daher liegt in der Überweisung der Rentenleistungen auf das Konto des einen Ehegatten die Leistung an einen der Gesamtgläubiger aus der Rentenvereinbarung mit Tilgungswirkung auch gegenüber dem anderen Ehegatten.

Infolgedessen stellt sich bei diesem Sachverhalt die Frage nach einer von der Ausgleichsregel des § 430 BGB abweichenden Bestimmung zwischen den Eheleuten zunächst dahin, ob der das Konto innehabende Ehegatte die darauf eingegangenen Rentenzahlungen in dem Umfang, wie sie nicht für die gemeinsame Lebensführung in der bisher geübten Weise benötigt werden, ausschließlich für sich verwenden darf. Hinsichtlich des nur mit Bankvollmacht ausgestatteten Ehegatten ergibt sich dagegen die Frage einer Ausgleichspflicht nach § 430 BGB oder einer Pflicht zur völligen Herausgabe der Gelder erst, nachdem er von der Vollmacht Gebrauch gemacht und Gelder abgehoben hat. Vor diesem Zeitpunkt stellt sich die Frage für diesen Ehegatten dahin, ob und inwieweit ein beabsichtigter Zugriff auf das Konto nach dem der Vollmachtserteilung zugrundeliegenden Innenverhältnis zum Vollmachtgeber zulässig ist.

cc) Im Ergebnis beurteilt sich somit die Frage, ob der durch den Vertrag zugunsten Dritter im Außenverhältnis zum Rentenverpflichteten begünstigte Ehegatte i.S. des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG bereichert ist, stets nach dem Innenverhältnis zum zuwendenden Ehegatten. Dieses kann seine Ausgestaltung bei mehreren Anlässen erfahren haben, nämlich bei der Eröffnung des Oder-Kontos bzw. der Erteilung der Bankvollmacht und der Verschaffung der Gesamtgläubigerstellung bezüglich des Rentenstammrechts. Fehlen schriftliche oder mündliche Vereinbarungen der Eheleute über das Innenverhältnis, ist es vornehmlich aus dem Verhalten der Eheleute zu erschließen. Der BGH spricht in seiner Entscheidung in NJW 1990, 705 von stillschweigenden Vereinbarungen. Damit sind in erster Linie beiderseitige Willenserklärungen durch schlüssiges Verhalten gemeint (vgl. zum Begriff der stillschweigenden Willenserklärungen: Palandt/ Heinrichs, a.a.O., Einführung vor § 116 Rz 6). Das schlüssige Verhalten wiederum zeigt sich in der von den beiden Eheleuten geübten und geduldeten Handhabung des Oder-Kontos bzw. des um eine Bankvollmacht ergänzten Kontos eines der Ehegatten (so BGH in NJW 1990, 705, unter 1.).

Da sich im Streitfall die Feststellungen des FG zum Innenverhältnis zwischen den Eheleuten im Wesentlichen auf den Hinweis auf die Bankvollmacht der Klägerin für das Konto des M beschränken und dabei nicht beachtet ist, dass dieser Hinweis ebenfalls ein Außenverhältnis --nämlich das zum Kreditinstitut-- betrifft und somit Feststellungen zur Handhabung des Kontos durch die Eheleute fehlen, war die Vorentscheidung aufzuheben.

2. Die Sache ist nicht spruchreif. Der Klägerin ist aufgrund eines von M im Zuge der Vermögensübertragung mit den Söhnen geschlossenen Vertrages zu ihren, der Klägerin, Gunsten gemäß § 328 Abs. 1 BGB ein Rentenstammrecht bestellt worden. Die Form des § 761 BGB ist gewahrt. Das Stammrecht ist ihr zusammen mit M als Gesamtgläubigerin eingeräumt worden. Durch die Verschaffung dieser Rechtsstellung ist die Klägerin i.S. des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG auf Kosten des M bereichert, wenn sie über die Rentenleistungen rechtlich und tatsächlich frei verfügen kann. Das Rentenstammrecht selbst ist im Zweifel nicht übertragbar (§ 399 BGB). Ob und in welchem Umfang die Klägerin über die Rentenleistungen tatsächlich und rechtlich frei verfügen kann, beurteilt sich nach dem Innenverhältnis zwischen den Eheleuten. Dieses ist bislang nicht ausreichend aufgeklärt. Die zur Aufklärung erforderlichen Feststellungen sind nachzuholen.

a) Die Tatsache, dass die Söhne den Vertrag mit M zugunsten der Klägerin nur abgeschlossen haben, weil im Deckungsverhältnis zu M dessen Gesellschaftsbeteiligungen auf sie übertragen worden sind, ist dabei nicht von entscheidender Bedeutung. Die Herkunft der Mittel ist nicht geeignet, Aufschluss über das Innenverhältnis zwischen den Eheleuten zu geben (vgl. BGH in NJW 1990, 705, unter 2. a). Soweit die Klägerin vorträgt, die Eheleute seien "stillschweigend" davon ausgegangen, dass die Rentenansprüche im Innenverhältnis allein dem M zustehen sollten, müsste sich dies in der Handhabung des Kontos, auf das die Rente geflossen ist, zeigen. Das tatsächliche Verhalten beider Ehegatten bezüglich des Kontos müsste mit hinreichender Wahrscheinlichkeit auf die Alleinberechtigung des M im Innenverhältnis schließen lassen, um eine Bereicherung der Klägerin zu verneinen. Deshalb ist von Bedeutung, wie die Klägerin und M die Kosten der gemeinsamen Lebensführung bestreiten, welche Funktion dabei dem Konto mit der Bankvollmacht für die Klägerin zukommt und für welche Zwecke sie von der Kontovollmacht Gebrauch macht. Abzustellen ist dabei nicht nur auf die Handhabung des Kontos seit dem Zufluss der Rente, sondern auch auf die Handhabung in der Zeit davor und auf daraus sich etwa ergebende Unterschiede. Besonderes Gewicht kommt dabei der Verwendung der Mittel zu, die für die laufende Lebensführung nicht benötigt werden. Konnte bzw. kann die Klägerin auf diese Mittel auch zur Bildung eigenen Vermögens zugreifen, spricht dies dafür, dass es bei der gesetzlichen Ausgleichsregel des § 430 BGB bleiben sollte und die Klägerin über den danach auf sie entfallenden Teil der Rentenleistungen tatsächlich und rechtlich frei verfügen kann.

b) Bei dieser Sachverhaltsaufklärung trifft die Klägerin gemäß § 76 Abs. 1 Satz 2 und 4 FGO i.V.m. § 90 Abs. 1 der Abgabenordnung eine Mitwirkungspflicht. Kommt die Klägerin dieser nicht oder nur unvollständig nach, ist dies vom FG nach allgemeinen Grundsätzen im Rahmen der Beweiswürdigung zu berücksichtigen.

c) Sollte das FG zu der Überzeugung gelangen, dass die Klägerin im Innenverhältnis zu M über die anteiligen Rentenleistungen rechtlich und tatsächlich frei verfügen kann, wäre ihr dieser Vermögensvorteil unentgeltlich zugewendet worden. Die Klägerin hätte keinen Anspruch auf die Einräumung dieses Vermögensvorteils gehabt.

aa) Ein solcher Anspruch der Klägerin folgt nicht aus der Unterhaltspflicht der Ehegatten untereinander (§§ 1360, 1360a BGB). Anders als der Ehegattenunterhalt nach Trennung bzw. nach Scheidung ist der Ehegattenunterhalt bei intakter Ehe nicht auf die Bereitstellung einer regelmäßig wiederkehrenden Geldzahlung gerichtet; vielmehr trägt in einer intakten Ehe jeder Ehegatte nach dem Leitbild des Gesetzes entsprechend der vereinbarten Rollenverteilung in seiner jeweiligen Funktion zum Familieneinkommen bei. Zudem dient der gesetzliche Unterhaltsanspruch aus §§ 1360, 1360a BGB der Deckung des ehelichen Lebensbedarfs, nicht der Teilhabe am Vermögen des anderen Ehegatten. Dementsprechend umfasst der gesetzliche Unterhaltsanspruch weder die Bereitstellung von Mitteln zur Vermögensbildung noch die bereits gegenwärtige Übertragung von Vermögensgegenständen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 173, 432, BStBl II 1994, 366; s. auch Schlünder/Geißler, Zeitschrift für Erbrecht und Vermögensnachfolge 2005, 505, 507).

Die Bestellung des Rentenstammrechts konnte auch nicht unter dem Gesichtspunkt des Vorsorgeunterhalts beansprucht werden. Dem unterhaltsverpflichteten Ehegatten steht die Art und Weise der Unterhaltssicherung frei. Der unterhaltsberechtigte Ehegatte kann bei intakter Ehe nicht die (anteilige) Aushändigung des für die (gemeinsame) Altersversorgung bestimmten Vermögens verlangen. Vielmehr ist sein Anspruch auf eine vom Unterhaltsverpflichteten abgeleitete Sicherung des künftigen Unterhalts beschränkt (vgl. BFH-Urteil vom 24. Oktober 2001 II R 10/00, BFHE 197, 265, BStBl II 2002, 153). Außerdem aktualisiert sich der Unterhaltsanspruch zeitabschnittsweise entsprechend der Bedürftigkeit des Unterhaltsberechtigten und der Leistungsfähigkeit des Unterhaltsverpflichteten fortlaufend neu.

bb) Auch der subjektive Tatbestand der freigebigen Zuwendung wäre erfüllt. Für eine zutreffende Vorstellung des Zuwendenden vom Begriff der Unentgeltlichkeit genügt es, wenn er dessen rechtlich-sozialen Bedeutungsgehalt "nach Laienart" zutreffend erfasst (vgl. BFH-Urteil in BFHE 173, 432, BStBl II 1994, 366). Dem Ehemann wäre bewusst gewesen bzw. hätte bewusst sein müssen, dass er der Klägerin mit der Einräumung der Gesamtgläubigerstellung etwas anderes als den gesetzlich geschuldeten Unterhalt zuwendet.

d) Nicht berücksichtigt werden darf allerdings das Rentenstammrecht, soweit es die Witwenrente betrifft. Hierbei handelt es sich um ein aufschiebend bedingtes Rentenstammrecht, das gemäß § 12 Abs. 1 ErbStG i.V.m. § 4 des Bewertungsgesetzes zu Lebzeiten des M noch nicht angesetzt werden darf.

e) Die Befreiungsvorschrift des § 13 Abs. 1 Nr. 12 ErbStG wäre nicht einschlägig, weil die Regelung freiwillig übernommene Unterhaltskosten erfasst, vorliegend aber keine Zuwendungen zum Zwecke des Unterhalts getätigt worden wären.

 

Fundstellen

Haufe-Index 1824463

BFH/NV 2008, 160

BStBl II 2008, 28

BFHE 2008, 403

BFHE 218, 403

BB 2007, 2614

BB 2008, 141

DB 2007, 2625

DStR 2007, 2108

DStRE 2007, 1533

DStZ 2007, 800

HFR 2008, 145

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