BFH Urteil vom 19.06.1956 - I 207/53 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer

Leitsatz (amtlich)

Der Senat tritt den Grundsätzen der Entscheidung des Bundesfinanzhofs IV 231/53 U vom 24. November 1955 (BStBl 1956 III S. 38) bei.

Die Abnutzungsabsetzungen für Personenkraftwagen sind im allgemeinen nicht nach der degressiven Buchwertabschreibung, sondern nach der linearen Abschreibung vorzunehmen.

Zur Bedeutung der Preise am Altwaren- und Gebrauchtwarenmarkt für die Bemessung der Abnutzungsabsetzungen und des Teilwertes.

Normenkette

EStG §§ 4-5, 6/1, § 7

Tatbestand

Der Steuerpflichtige (Stpfl.) hat für seine Tätigkeit als Handelsvertreter Mitte November 1950 einen Volkswagen angeschafft. Auf die Anschaffungskosten von 5 373, 75 DM hat er für 1950 1 773,25 DM für Abnutzung abgesetzt mit der Begründung, daß der Kraftwagen betrieblich besonders stark beansprucht und der Wert allein durch die Ingebrauchnahme erheblich gemindert werde. Das Finanzamt hat bei der Einkommensteuer-Veranlagung 1950 die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer auf drei Jahre geschätzt und die zeitanteiligen Absetzungen für Abnutzung (AfA) für einen Monat mit 148 DM berechnet. Im Berufungsverfahren beantragte der Stpfl., ihm die degressive Abschreibung zuzubilligen. Das Finanzgericht hielt den Antrag auf Anerkennung der degressiven Abschreibung dem Grunde nach für berechtigt. Es war aber der Ansicht, daß ein betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von 5 Jahren angemessen sei. Die vom Stpfl. geltend gemachte starke betriebliche Inanspruchnahme könne eine niedrigere Schätzung nicht rechtfertigen. Bei der Buchwertabschreibung betrage die AfA somit 50 v. H. jährlich. Das ergebe für das erste Jahr der Nutzung einen Betrag von 2 687 DM. Da es sich für den Veranlagungsabschnitt nur um zwei Monate Abnutzung handle, würden sich die AfA auf 448 DM bemessen.

Im Rechtsbeschwerdeverfahren vertritt der Vorsteher des Finanzamts die Ansicht, daß die degressive Abschreibung nicht gerechtfertigt sei. Personenkraftwagen gehörten nicht zu den schnell veraltenden Wirtschaftsgütern. Bei ihnen trete auch die plötzliche Verminderung ihrer Leistungsfähigkeit infolge neuer Erfindungen nicht ein. Das Finanzamt beantragt, die AfA auf 33 1/3% wie im Veranlagungsverfahren herabzusetzen. Der Personenkraftwagen sei Mitte November 1950 angeschafft worden. Das Finanzamt trage keine Bedenken dagegen, für zwei Monate den Abschreibungssatz zuzubilligen.

Der Stpfl. macht hiergegen geltend, daß fabrikneue Wagen schon allein durch die Zulassung um rund 8 - 10 % sich im Werte minderten, weil bei einem etwaigen Weiterverkauf das Lieferwerk nicht verpflichtet sei, die Fabrikgarantien auf den Nächsterwerber auszudehnen. Der vom Finanzgericht anerkannte Satz ergebe sich bereits aus dem Teilwert. Der Stellungnahme des Stpfl. ist eine gutachtliche äußerung des Prof. X. beigefügt. In dieser äußerung wird die Ansicht vertreten, daß die Bewertung von Kraftfahrzeugen verhältnismäßig zuverlässig erfolgen könne, da der Gebrauchtwagenmarkt für Kraftfahrzeuge gute Unterlagen biete. Eine von dem Gutachter vorgenommene Erhebung habe gezeigt, daß die Werte am Gebrauchtwagenmarkt der degressiven Buchwertabschreibung entsprächen. Der Betrieb, bei dem die Erhebungen vorgenommen worden sind, ist in dem Gutachten nicht angegeben.

Der Bundesminister der Finanzen ist mit Schreiben vom 24. Oktober 1955 dem Verfahren beigetreten. Er ist der Auffassung, daß die degressive Abschreibung im Streitfalle nicht gerechtfertigt sei. Er stützt sich auf seine hinsichtlich der degressiven Abschreibung für einen Personenkraftwagen in dem Urteil des Bundesfinanzhofs IV 231/53 U vom 24. November 1955 (Bundessteuerblatt - BStBl - 1956 III S.38) wiedergegebene Stellungnahme. Er ist der Ansicht, daß die Höhe der AfA an der Leistungskraft des Wirtschaftsgutes für die einzelnen Wirtschaftsjahre der Nutzungszeit gemessen werden müsse. Die degressive Abschreibung setze voraus, daß die Leistungskraft im Zeitraum der Nutzung absinke. Diese Voraussetzung sei aber bei Personenkraftwagen im allgemeinen nicht gegeben. Der Leistungsabfall eines Personenkraftwagens, dessen betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer mit vier oder fünf Jahren anzunehmen sei, sei innerhalb dieses Zeitraumes so geringfügig, daß von einem Sinken der Leistungskraft nicht gesprochen werden könne. Für eine ungleichmäßige Verteilung des Gesamtaufwands gebe es deshalb keinen Raum. Im übrigen führt er u. a. folgendes aus:

"Das Gutachten von Professor X. geht von dem Grundgedanken aus, daß die Leistungskraft eines Personenkraftwagens innerhalb der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer sich so stark vermindert, daß diese Minderung in den Absetzungen für Abnutzung zum Ausdruck kommen muß. Selbst wenn dieser von mir bestrittenen Feststellung zu folgen wäre, könnte dem Ergebnis des Gutachtens nicht zugestimmt werden, da es mit den tatsächlichen Verhältnissen in keiner Weise zu vereinbaren ist. Das Gutachten kommt zu dem Ergebnis, daß bei einem Personenkraftwagen mittlerer Größenklasse, zu der der Volkswagen gehört, bei normaler Inanspruchnahme (25 000 bis 30 000 Jahreskilometer) ein Absetzungssatz von 50 v. H. des Buchwertes in Betracht komme. Dieses Ergebnis entspricht jedoch nicht dem tatsächlichen Verlauf des Leistungsabfalls bei einem Personenkraftwagen mit einer betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer von vier oder fünf Jahren, wenn man entgegen meiner Auffassung überhaupt von einem Leistungsabfall in diesen Jahren sprechen kann. Daß das Ergebnis des Gutachtens den tatsächlichen Verhältnissen nicht gerecht wird, ist darauf zurückzuführen, daß es den Absetzungssatz aus dem Wert errechnet, den der Personenkraftwagen am Ende des Wirtschaftsjahres hat, gemessen an dem Preis, der für ihn auf dem Gebrauchtwagenmarkt zu erzielen ist. Dieses Verfahren ist betriebswirtschaftlich nicht vertretbar. Die Absetzung für Abnutzung zeigt die Minderung der Leistungskraft des Wirtschaftsguts, die sowohl in technischer Abnutzung als auch in wirtschaftlicher Abnutzung oder in beiden zusammen begründet sein kann. Die wirtschaftliche Abnutzung kann ein Sinken des Werts veranlassen, die zugleich in dem niedrigen Teilwert zum Ausdruck kommt".

Der Bundesminister der Finanzen ist in seinen weiteren Ausführungen der Ansicht, daß die Werte am Gebrauchtwagenmarkt keine geeignete Grundlage für die Berechnung der AfA bilden, da am Gebrauchtwagenmarkt gegenüber der Nachfrage ein überangebot an Kraftfahrzeugen vorliege.

Entscheidungsgründe

Die Prüfung der Rechtsbeschwerde ergibt folgendes:

Der IV. Senat des Bundesfinanzhofs hat in der Entscheidung IV 231/53 U vom 24. November 1955 (BStBl 1956 III S. 38) die degressive Abschreibung für den Personenkraftwagen eines Arztes abgelehnt, da keine ausreichenden Unterlagen gegeben seien, daß der Gewinn des Stpfl. davon beeinflußt werde, ob er ein älteres oder neueres Modell bei der Ausübung seiner Praxis benutze. Der erkennende Senat tritt den Grundsätzen dieser Entscheidung bei.

Der Bundesfinanzhof hat wohl in der Entscheidung IV 102/53 vom 11. Februar 1955 (Slg. Bd. 60 S. 429, BStBl 1955 III S.165), der der erkennende Senat mit Entscheidung I 78/53 U vom 14. Juni 1955 (Slg. Bd. 60 S.173, BStBl 1955 III S.265) beigetreten ist, ausgesprochen, daß die Höhe der AfA eine betriebswirtschaftliche Frage sei und in erheblichem Umfange auf dem Gebiet der Tatsachenwürdigung liege. Das Finanzgericht ist jedoch im vorliegenden Falle in eine solche Würdigung des Tatbestandes nicht eingetreten, sondern hat bei Kraftwagen ganz allgemein die degressive Abschreibung als gerechtfertigt angesehen. Es ist von Grundsätzen ausgegangen, die der Rechtsauffassung des Urteils IV 102/53 widersprechen. Die Vorentscheidung muß deshalb aufgehoben werden.

Auch im Streitfall hat der Stpfl. keine Unterlagen vorgelegt, die nachweisen, daß die Leistung des Kraftwagens in den Jahren der Nutzung der degressiven Buchwertabschreibung entsprechend zurückgeht. Dem Fortschrittsrisiko kommt keine beachtliche Bedeutung zu. Die Instandsetzungskosten können im zweiten und dritten Jahre der Nutzung etwas höher als im ersten liegen. Sie steigen aber im allgemeinen nicht in einem Ausmaße, wie sie die Buchwertabschreibung voraussetzt. Im übrigen hat das Finanzamt den besonderen Verhältnissen des Personenkraftwagens bereits dadurch angemessen Rechnung zu tragen versucht, daß es die Nutzungsdauer lediglich auf drei Jahre bemessen hat. Dieses Verfahren mag rein theoretisch betrachtet der tatsächlichen Nutzung nicht restlos entsprechen. Die Buchführung und die Ermittlung des Ertrages der einzelnen Wirtschaftsjahre ist aber eine praktische Aufgabe, die sich mit Annäherungswerten dort begnügen muß, wo es sich um Schätzungen handelt. Der Verzehr des Wirtschaftsgutes im Laufe seiner Nutzung läßt sich nicht mit einer wissenschaftlich genauen mathematischen Formel errechnen. Es handelt sich um eine Voraussage, deren Unterlagen Schätzungen bilden. Die Anforderungen zur Ermittlung dieser Annäherungswerte dürfen ebenso wie die Anforderungen an die Ausgestaltung der Buchführung nicht in einer Weise überspannt werden, die dem Ergebnis der Berechnungen nicht mehr gerecht wird (Entscheidung des Reichsfinanzhofs VI 374/38 vom 10. August 1938, Reichssteuerblatt - RStBl - 1938 S. 888, Gutachten des Bundesfinanzhofs IV D 1/53 S vom 25. März 1954, Slg. Bd. 58 S. 740, BStBl 1954 III S. 195). Aus diesem Grunde hat bereits die Entscheidung IV 102/53 U unter B Ziff. 2 in den beiden letzten Absätzen das vom Finanzamt gewählte Verfahren als ausreichend und rechtlich vertretbar angesehen.

Dies führt zu dem Ergebnis, daß die lineare Abschreibung in der vom Finanzamt gewählten Form als die betriebswirtschaftlich gerechtfertigte Abschreibung angesehen wird.

Der Stpfl. macht des weiteren einen niedrigeren Teilwert geltend und bezieht sich hierzu auf das von Prof. X erstattete Gutachten über die Abschreibung von Kraftfahrzeugen. Das Gutachten verwertet Preise, die von dem Gutachter ermittelt worden sind und die nach seiner Auffassung die Werte auf dem Gebrauchtwagenmarkt darstellen, als Grundlage für die Ermittlung der betriebswirtschaftlich gerechtfertigten Abschreibungen. Aber auch dieses Vorbringen des Stpfl. kann nicht zum Erfolg führen. Der Teilwert im Sinne des Einkommensteuerrechtes deckt sich nicht mit den Preisen, wie sie möglicherweise beim Verkauf gebrauchter Wagen im allgemeinen erzielt werden. Es ist hier das Verhältnis des Teilwertes zum gemeinen Wert von Bedeutung. Der Reichsfinanzhofs hat in seiner Entscheidung VI A 1515/28 vom 11. Januar 1929 (RStBl 1929 S.221) folgendes ausgeführt:

"Wie im § 19 Abs. 1 Satz 2 EStG 1925 ausdrücklich ausgesprochen, ist bei der Ermittlung des gemeinen Wertes von Gegenständen, die nicht zum Verkaufe bestimmt sind, nicht der bei der Veräußerung jedes Gegenstandes im einzelnen erzielbare Preis zu ermitteln, vielmehr davon auszugehen, daß der Gegenstand auch fernerhin der Fortführung des Betriebs dient, dem er zur Zeit der Bewertung angehört. Es kommt deshalb nicht in Betracht, daß Maschinen nach erfolgter Ingebrauchnahme einzeln nur zu einem wesentlich geringeren Betrage verkäuflich sind als vorher; ihre Brauchbarkeit im Betriebe wird durch die Ingebrauchnahme nicht anderes vermindert als durch jeden einzelnen weiteren Akt des Gebrauchs. Maßgebend ist der sogenannte Teilwert, d. h. der Wert, den ein Gegenstand als Teil des Betriebs hat. Es ist zutreffend, wenn die Vorinstanz zu seiner Bestimmung von dem Anschaffungspreis ausgeht. Wenn zwischen Anschaffungstag und Bilanzstichtag nur eine geringe Zeit liegt, spricht geradezu eine Vermutung dafür, daß der Teilwert mit dem Anschaffungspreis übereinstimmt. Denn man kann im allgemeinen annehmen, daß der Kaufmann am besten beurteilen kann, welchen Nutzen ein Gegenstand im Betriebe gewähren wird, und nicht mehr für ihn aufwenden wird, als diesem Nutzen entspricht. Der Teilwert ist jedoch niedriger als der Anschaffungspreis, wenn ein Gegenstand am Bilanzstichtage billiger zu beschaffen wäre, da kein Gegenstand mehr wert ist, als seine Wiederbeschaffung kosten würde".

Gleichartige Grundsätze hat der Reichsfinanzhof in der Entscheidung VI A 1849/29 vom 18. Dezember 1929 (RStBl 1930 S.90), VI A 634/29 vom 28. Februar 1930, RStBl 1930 S.436, und VI 371/30 vom 20. März 1930, RStBl 1930 S. 360, ausgesprochen. Die Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs ist dem Einkommensteuergesetz (EStG) 1934 bei Fassung der Bestimmungen des § 6 zugrunde gelegt worden. In dem Erläuterungsbuch zum Einkommensteuergesetz 1934 von Blümich, der als Sachbearbeiter wesentlich an der Neufassung des EStG 1934 beteiligt war, wird zu der Streitfrage in der 5. Auflage S. 253 folgendes ausgeführt:

"Der Wert des gleichen Wirtschaftsguts ist aber ein anderer, wenn das Gut für sich allein, losgelöst von einem Betrieb, im Verkehrsleben erscheint (gemeiner Wert), als wenn es einem Unternehmen dient. Der Teilwert ist daher ein anderer Wert als der gemeine Wert. Diese Unterscheidung gilt auch für das Reichsbewertungsgesetz, das selbst den Teilwert neben den gemeinen Wert setzt und den Teilwert ebenso wie § 6 Ziff. 1 umschreibt. Im allgemeinen liegt der Teilwert über dem gemeinen Wert. Der Teilwertgedanke will erreichen, daß nicht der Einzelwert, sondern der Wert, der dem Wirtschaftsgut im Rahmen des Betriebes zukommt, angesetzt wird. Die bloße Ingebrauchnahme eines Wirtschaftsguts z. B. eines Kraftwagens, die den Verkaufswert (gemeinen Wert) meist erheblich mindert, beeinflußt daher den Teilwert nicht. Die früher durch Erlaß des Reichsministers der Finanzen vom 16. Februar 1929 (RStBl 1929 S.105) zugelassene Abschreibung von 20 v. H. bei neuen Anlagegütern im Jahr ihrer Ingebrauchnahme war sachlich unbegründet und ist mit Recht durch die Veranlagungsrichtlinien für 1934 (RStBl 1935 S.391) aufgehoben worden".

Der Senat tritt diesen vom Reichsfinanzhof und von Blümich dargestellten Grundsätzen bei.

Die Preise am Gebrauchtwagenmarkt stellen die Wiederbeschaffungskosten von Wirtschaftsgütern für Kaufleute dar, die diese Güter am Gebrauchtwagenmarkt normal zu kaufen pflegen, nicht aber für Kaufleute, die ihren Bedarf durch den Erwerb fabrikneuer Güter decken. Im vorliegenden Falle handelt es sich um einen Wagen, der wenige Wochen vor dem Bilanzstichtage fabrikneu erworben worden ist. Die Bedingungen für fabrikneue Wagen und gebrauchte Wagen decken sich nicht. Die vom Hersteller für die neuen Wagen gegebene Garantie, die von beachtlicher Bedeutung ist, entfällt bei Gebrauchtwagenmarkt. Die Auswahl der Wagen auf dem Gebrauchtwagenmarkt ist beschränkt. Dies gilt insbesondere für Wagen des neuesten Typs. Vielfach besteht auch eine Abneigung gegen Wirtschaftsgüter, die schon von fremden Personen genutzt worden sind.

Man kann in den Preisen des Gebrauchtwagenmarktes eine wesentliche Grundlage für die Bemessung des gemeinen Wertes sehen. Dieser Wert deckt sich aber nicht mit dem Teilwert.

Teilwert ist der Betrag, den ein Erwerber des ganzen Betriebes im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das einzelne Wirtschaftsgut ansetzen würde. Dabei ist davon auszugehen, daß der Erwerber den Betrieb fortführt. Der Inhaber eines Gewerbebetriebes wird aber, soweit eine angemessene Rentabilität des Unternehmens gegeben ist, bei einer Veräußerung sein Betriebsvermögen nicht zu Werten abgeben, die sich für die einzelnen Wirtschaftsgüter aus den Beträgen errechnen, wie sie am Altwarenmarkt möglicherweise gezahlt werden. Der lebende Betrieb ist bewertungsmäßig gesehen in seinen Anlagegütern keine Zusammenstellung gebrauchter Gegenstände. Der Teilwert muß über den Werten für gebrauchte Waren am Gebrauchtwarenmarkt oder am Altwarenmarkt liegen. Es müssen die Gesichtspunkte beachtet werden, die hinsichtlich der Wiederbeschaffung oben dargestellt sind. Daß auch das Absinken des gemeinen Wertes eines Wirtschaftsgutes gegenüber dem Kaufpreis in der Hand des Käufers durch den Kaufvorgang allein keine Bedeutung für die Bemessung der AfA und der Teilwertabschreibung haben kann, hat bereits die Entscheidung des Bundesfinanzhofs IV 102/53 U vom 11. Februar 1955 unter B Ziff. 4 am Schlusse dargestellt.

Die in dem Gutachten des Prof. X genannten Zahlen können deshalb für die steuerliche Bewertung keine zuverlässige Grundlage geben, ganz abgesehen davon, daß sie nicht nachgeprüft werden können, da ihre Grundlagen nicht offen liegen.

Bei dem kurzen Zeitablauf zwischen dem Kauf des Kraftwagens und dem Bilanzstichtage müssen die Grundsätze des Reichsfinanzhofs über das Verhältnis des Teilwertes zu den Anschaffungskosten uneingeschränkt angewendet werden. Der Stpfl. hat keine Gesichtspunkte geltend machen können, die für ein Absinken der Preise für Kraftwagen in der Zeit von Mitte November bis Ende Dezember 1950 sprechen.

Das Finanzamt hat in der Rechtsbeschwerde der Ansicht zugestimmt, daß dem Stpfl. für zwei Monate, nicht wie im Einspruchsverfahren für einen Monat, die AfA zuzubilligen sind. Hiergegen bestehen keine Bedenken. Es sind somit 296 DM für Abnutzung abzusetzen. Der steuerpflichtige Gewinn mindert sich gegenüber der Einspruchsentscheidung um 148 DM.

Fundstellen

Haufe-Index 408489

BStBl III 1956, 224

BFHE 1957, 70

BFHE 63, 70

BB 1956, 712

DB 1956, 762