BFH Urteil vom 17.08.1960 - II 193/58 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Grunderwerbsteuer/Kfz-Steuer/sonstige Verkehrsteuern Einkommensteuer/Lohnsteuer/Kirchensteuer

Leitsatz (amtlich)

Die Vorschrift des § 11 Abs. 1 Ziff. 4 Satz 2 GrEStG ist nach wie vor anwendbar. Danach ist, wenn ein zur Befriedigung aus dem Grundstück berechtigter Grundpfandgläubiger das Meistgebot abgibt, der durch dieses Gebot nicht gedeckte Anspruch des Meistbietenden der Gegenleistung nur hinzuzurechnen, soweit seine Gesamtleistung den Einheitswert bei der Abgabe des Meistgebots nicht übersteigt. Die Voraussetzungen für die Anwendbarkeit des § 1 Abs. 2 StAnpG sind nicht gegeben, auch wenn die Abweichungen zwischen den Wertverhältnissen, die der Feststellung des Einheitswerts zugrunde lagen, und den Wertverhältnissen, die bei Abgabe des Meistgebots bestehen, beträchtlich sind.

Normenkette

GrEStG § 9 Abs. 2, § 11 Abs. 1 Ziff. 4, § 12 Abs. 3; StAnpG § 1 Abs. 2

Tatbestand

Die Bgin. erwarb am 21. August 1953 dadurch ein Grundstück (ß 1 Abs. 1 Ziff. 4 GrEStG), daß sie in der Zwangsversteigerung das Meistgebot abgab. Das Grundstück war zugunsten der Bgin. mit einer Sicherungshypothek von 6.623,89 DM belastet. Diese Sicherungshypothek valutierte am Tage der Zwangsversteigerung gleichfalls mit 6.623,89 DM. Das Grundstück befand sich zur Zeit der Zwangsversteigerung im Zustande der Bebauung; sein Wert (Stichtagswert) wurde gemäß § 12 Abs. 3 GrEStG nach dem Stande vom 21. August 1953 auf 31.500 DM festgesetzt, während das Amtsgericht für die Zwecke der Zwangsversteigerung gemäß § 74 a Abs. 5 des Zwangsversteigerungsgesetzes (ZVG) einen Verkehrswert von 54.000 DM zugrunde legte. Nach vollständiger Bebauung wurde auf den 1. Januar 1955 ein Einheitswert von 42.100 DM festgestellt.

Das Meistgebot der Bgin. betrug 44.000 DM zuzüglich 69,08 DM Hypothekengewinnabgabe, also insgesamt 44.069,08 DM. Dadurch wurden dem vorbezeichneten Rechte der Bgin. im Range vorhergehende Rechte nahezu völlig ausgeboten. Jedoch war die eigene Forderung der Bgin., die mit Zinsen 7.391,40 DM betrug, durch das Meistgebot nicht gedeckt. Am 4. September 1953 veräußerte die Steuerpflichtige ihre Rechte aus dem Meistgebot für 44.069,08 DM + 5.100 DM, also für 49.169,08 DM, an X. Ihm wurde am 11. September 1953 der Zuschlag erteilt.

Vom Finanzamt wurde das Meistgebot vom 21. August 1953 auf Grund des § 9 Abs. 2 GrEStG in Verbindung mit § 11 Abs. 1 Ziff. 4 GrEStG zur Grunderwerbsteuer herangezogen; die Steuer wurde unter Zugrundelegung des § 9 Abs. 2 Satz 4 GrEStG auf 2.550 DM festgesetzt. Das Finanzamt ging davon aus, daß die Bgin. das Meistgebot zwar zur Rettung ihrer Hypothek abgegeben, daß aber das von ihr bei der Abtretung ihrer Rechte aus dem Meistgebot erzielte Entgelt die beim Erwerbsvorgang angesetzte Gegenleistung überstiegen habe. Jedoch betrage die Hälfte des Mehrerlöses 2.550 DM; nur bis zur Höhe dieses Betrages könne die Steuer festgesetzt werden (ß 9 Abs. 2 Satz 4 GrEStG).

Der Einspruch war erfolglos. Das Finanzamt war folgender Auffassung: Zur Berechnung der beim Erwerbsvorgang angesetzten Gegenleistung im Sinne des § 9 Abs. 2 GrEStG sei nach § 11 Abs. 1 Ziff. 4 GrEStG dem Meistgebot der durch das Meistgebot nicht gedeckte Anspruch des Meistbietenden hinzuzurechnen, aber nur, "soweit die Gesamtleistung den Wert des Grundstücks (ß 12 GrEStG) bei Abgabe des Meistgebots nicht übersteige" (Vgl. § 11 Abs. 1 Ziff. 4 Satz 2 GrEStG). Wert des Grundstücks sei der Einheitswert (ß 12 Abs. 1 GrEStG), hier der Stichtagswert (ß 12 Abs. 3 GrEStG). Da das Meistgebot mit 44.069,08 DM schon für sich allein den nach § 12 GrEStG maßgebenden Stichtagswert von 31.500 DM übersteige, könne der Betrag von 7.391,40 DM, mit dem die Steuerpflichtige ausgefallen sei, dem Meistgebot nicht hinzugerechnet werden. § 9 GrEStG lasse als eindeutige Rechtsvorschrift eine wirtschaftliche Betrachtungsweise nicht zu. Zweck des § 9 Abs. 2 GrEStG sei, vorteilhafte Weiterveräußerungen steuerlich nicht zu begünstigen. Die Beantwortung der Frage, ob eine vorteilhafte Weiterveräußerung vorliege, sei ausschließlich dem § 9 Abs. 2 GrEStG zu entnehmen. Es könne nicht eingewendet werden, daß die Steuer nicht erhoben worden wäre, wenn die Bgin. anstatt eines Meistgebots von 44.069,08 DM ein zum gleichen wirtschaftlichen Ergebnis führendes Meistgebot von 49.200 DM abgegeben hätte. Es komme nicht darauf an, wie die Bgin. verfahren konnte, um die Steuer zu vermeiden, sondern nur darauf, wie sie tatsächlich verfahren sei.

Auf die Berufung wurden die Einspruchsentscheidung sowie der Steuerbescheid des Finanzamts aufgehoben und die Bgin. von der Steuer freigestellt; die Vorschrift des § 11 Abs. 1 Ziff. 4 Satz 2 GrEStG sei im Hinblick auf die Entwicklung der Verhältnisse dahin auszulegen, daß an die Stelle des Einheitswerts der Verkehrswert getreten sei.

Entscheidungsgründe

Die Rb. des Vorstehers des Finanzamts hat Erfolg.

I. - Zu Unrecht macht die Bgin. geltend, daß der Begriff "Weiterveräußerung" im § 9 Abs. 2 GrEStG zivilrechtlich verstanden werden müsse, daß aber zivilrechtlich keine Weiterveräußerung vorliege; denn sie, die Bgin., habe nicht das vollständige Eigentum an dem Grundstück erworben und auf X. übertragen. Nach Sinn und Zweck der Vorschrift des § 9 Abs. 2 GrEStG ist die Steuer nachzuerheben, wenn unter den dort bezeichneten Voraussetzungen einem Erwerbsvorgang im Sinne des § 1 Abs. 1 Ziff. 4 und 5 GrEStG einer der im § 1 Abs. 1 und 2 GrEStG bezeichneten Erwerbsvorgänge folgt. Der Ausdruck "Weiterveräußerung" ist verwendet worden, um diese verschiedenen Erwerbsvorgänge in einem Sammelausdruck zusammenzufassen. Ob der Ausdruck "Weiterveräußerung" als Sammelausdruck zweckmäßig war, kann dahingestellt bleiben. Der Umstand, daß er als solcher gewählt wurde, ist entscheidend; immerhin ist der bezeichnete Ausdruck weder im Text des BGB noch in dem des ZVG anzutreffen. Dem Finanzgericht ist demnach insoweit zuzustimmen, als es die Nacherhebung der Steuer gemäß § 9 Abs. 2 GrEStG grundsätzlich auch im Streitfall als zulässig ansieht.

II. - Die Frage, was als Gegenleistung beim Erwerbsvorgang anzusehen ist, ist im § 9 Abs. 2 Satz 1 GrEStG ausdrücklich durch den Hinweis auf § 11 Abs. 1 Ziff. 4 und 5 GrEStG geregelt worden. Im § 11 Abs. 1 Ziff. 4 Satz 2 GrEStG ist aber ausgesprochen, daß der durch das Meistgebot nicht gedeckte Anspruch des Meistbietenden nur insoweit hinzuzurechnen ist, als die Gesamtleistung den Wert des Grundstücks bei der Abgabe des Meistgebots nicht übersteigt. Soweit die Abtretung der Rechte aus dem Meistgebot in Betracht kommt, ist eine entsprechende Bestimmung im § 11 Abs. 1 Ziff. 5 GrEStG naturgemäß nicht vorhanden. Deshalb ist eine dem § 11 Abs. 1 Ziff. 4 Satz 2 GrEStG entsprechende Vorschrift in den § 9 Abs. 2 Satz 2 GrEStG aufgenommen worden. Diese Gesetzesbestimmungen lassen eindeutig erkennen, daß der Gegenleistung beim Erwerbsvorgang die ausgefallenen Ansprüche des Erwerbers nur unter bestimmten Voraussetzungen hinzuzurechnen sind, nämlich nur insoweit, als sie den Wert des Grundstücks nicht übersteigen. Wie der Klammerzusatz "(ß 12)" im § 11 Abs. 1 Ziff. 4 Satz 2 GrEStG ergibt, ist als Wert des Grundstücks der Einheitswert anzusetzen. Im Streitfall geht aber schon das Meistgebot (einschließlich der bestehengebliebenen Rechte) über den Einheitswert (= 42.100 DM) hinaus.

Der Senat hat bereits im Urteil II 24/56 U vom 25. Juli 1956 (BStBl 1956 III S. 286, Slg. Bd. 63 S. 231) ausgesprochen, daß der Grundstückserwerber, der die Nichtberücksichtigung seiner ausgefallenen Rechte, soweit sie über den Einheitswert des Grundstücks hinausgehen, verhindern will, sich dadurch schützen kann, daß er seine Rechte in der Zwangsversteigerung bis zur Höhe des Vergleichsbetrages (ß 9 Abs. 1 Ziff. 2 GrEStG) voll ausbietet. Erscheint ihm dies nicht tunlich, so muß er in Kauf nehmen, daß das ausgefallene Recht der Gegenleistung nicht hinzugerechnet wird. Dabei kann unerörtert bleiben, welche Gründe im Einzelfall Veranlassung gaben, das Recht nicht voll auszubieten. Möglich ist, daß dem Meistbietenden daran lag, Gerichtsgebühren zu sparen. Möglich ist, daß er andere Rechte, die seinem Recht vorhergingen, aber noch nicht ausgeboten waren, seinerseits nicht ausbieten wollte, um sich dadurch nicht zusätzlich zu belasten. Möglich ist auch, daß er sich seine Ansprüche gegen den persönlichen Schuldner des Grundpfandrechts erhalten wollte; dies kann insbesondere dann in Betracht kommen, wenn das Gebot, wie im Streitfall, die im § 114 a ZVG vorgesehene Sieben-Zehntel-Grenze des Verkehrswerts übersteigt. Die gesetzliche Regelung mag im einzelnen Fall zu Härten führen; diese Härten waren aber, wie der Gesetzeswortlaut eindeutig erkennen läßt, bei Schaffung des Gesetzes bekannt und gewollt. Die Begründung zum GrEStG (Abs. 12 zu § 9 GrEStG, RStBl 1940 S. 387 ff.) läßt darüber keinerlei Zweifel. Siehe auch die Urteile des Senats II 58/56 U vom 19. September 1956 (BStBl 1956 III S. 338, Slg. Bd. 63 S. 369) und II 159/57 U vom 26. Februar 1958 (BStBl 1958 III S. 228, Slg. Bd. 66 S. 593). Der Senat sieht keine Veranlassung, von seiner bisher vertretenen Auffassung abzuweichen. Es ist zweckmäßig, bei Grundstücksgeschäften, insbesondere beim Erwerb von Grundstücken in der Zwangsversteigerung, auch die steuerlichen Auswirkungen zu berücksichtigen.

Es kann nicht anerkannt werden, daß die Vorschrift des § 1 Abs. 2 des Steueranpassungsgesetzes - StAnpG - ("Dabei sind ... die Entwicklung der Verhältnisse zu berücksichtigen") die Möglichkeit gibt, den letzten Satzteil im § 11 Abs. 1 Ziff. 4 Satz 2 GrEStG - "soweit die Gesamtleistung den Wert des Grundstücks (ß 12) bei der Abgabe des Meistgebots nicht übersteigt" - dahingehend anzuwenden, daß die nach § 74 a Abs. 5 ZVG festgesetzten Verkehrswerte zugrunde zu legen sind. Das Finanzgericht verkennt, daß durch die Entwicklung der Verhältnisse nicht das Steuergesetz (hier der letzte Satzteil des § 11 Abs. 1 Ziff. 4 Satz 2 GrEStG) als überholt anzusehen ist, sondern daß die Abweichungen zwischen den Wertverhältnissen, die der Feststellung des Einheitswerts zugrunde lagen, und den Wertverhältnissen, die bei Abgabe des Meistgebots bestanden, sehr beträchtlich sind. Wie außerdem bereits Becker, Kommentar zur Reichsabgabenordnung, 3. Aufl., 1924, Anm. 7 zu § 4 AO - S. 29 - ausführt, ist "nicht jede sprunghafte änderung, ... sondern nur eine solche änderung zu berücksichtigen, die sich im Laufe der Entwicklung als dauernd erweist"; dies trifft jedoch bei unrichtig gewordenen, aber bei neuen Hauptfeststellungen abänderbaren Einheitswerten nicht zu. Im Sinne von Becker äußern sich Kühn, Kommentar zur Reichsabgabenordnung, 5. Aufl., 1958 (S. 593), sowie Hübschmann-Hepp-Spitaler, Kommentar zur Reichsabgabenordnung, § 1 StAnpG, Anm. 12.

Das Finanzgericht nimmt andererseits nicht dazu Stellung, was geschehen soll, wenn etwaige neue Einheitswerte den veränderten Wertverhältnissen angepaßt werden. Im Sinne des § 1 Abs. 2 StAnpG liegt es nicht, dann die vorerwähnte Vorschrift des § 11 Abs. 1 Ziff. 4 Satz 2 GrEStG in der ursprünglichen Fassung wieder anzuwenden, zumal der Gesetzgeber des § 1 Abs. 2 StAnpG offensichtlich von endgültigen, durch stetige Entwicklung entstandenen Verhältnissen ausging.

Das Finanzgericht läßt auch unberücksichtigt, daß sich die Nichtanwendbarkeit des § 11 Abs. 1 Ziff. 4 Satz 2, letzter Satzteil, GrEStG gleichmäßig zugunsten und zuungunsten des Steuerpflichtigen auswirken müßte. Mit anderen Worten: Wäre die Steuer zu erheben (weil die Voraussetzungen des § 9 Abs. 1 GrEStG nicht sämtlich vorliegen), so müßte die Steuer gleichfalls von dem Betrag berechnet werden, der nach seiner Auffassung als Gegenleistung anzusehen ist.

Soweit das Finanzgericht der Auffassung ist, es widerspreche der wirtschaftlichen Vernunft sowie dem Sinn und Zweck des § 9 des Gesetzes, die Steuer schon dann zu erheben, wenn das weitere Veräußerungsentgelt das Meistgebot nur um ein Geringes übersteigt, so kann ihm gleichfalls nicht gefolgt werden. Das Finanzgericht läßt unberücksichtigt, daß die Steuer in allen Fällen nur insoweit nacherhoben wird, als sie aus der Hälfte des Mehrerlöses gedeckt werden kann (ß 9 Abs. 2 Satz 4 GrEStG). Das Finanzgericht verkennt außerdem, daß es sich um eine begünstigende Regelung handelt, daß der Gesetzgeber die Möglichkeit hatte, von einer Begünstigung überhaupt abzusehen, daß der Gesetzgeber seinen Willen klar zum Ausdruck gebracht hat und daß die Steuergerichte in die Entschließungsfreiheit des Gesetzgebers nicht eingreifen können, weil sie dadurch die Grenzen der richterlichen Gewalt überschreiten und sich selbst an die Stelle des Gesetzgebers setzen würden.

Zu den vom Finanzgericht angeführten Urteilen des Bundesfinanzhofs IV 10/52 U vom 30. April 1952 (BStBl 1952 III S. 164, Slg. Bd. 56 S. 420), IV 206/52 U vom 16. April 1953 (BStBl 1953 III S. 166, Slg. Bd. 57 S. 427) sowie VI 125/56 U vom 6. September 1957 (BStBl 1957 III S. 387, Slg. Bd. 65 S. 403) bedarf es keiner Stellungnahme, da es sich im Streitfall nicht um die Auslegung des Gesetzes selbst, sondern darum handelt, ob infolge der Entwicklung der Verhältnisse eine andere Beurteilung erforderlich ist.

III. - Den Ausführungen des Finanzgerichts kann insoweit nicht zugestimmt werden, als es in der Mitteilung des Bewertungs-Finanzamts vom 19. Oktober 1954 einen grunderwerbsteuerlich verbindlichen besonderen Einheitswert nach § 33 a der Durchführungsverordnung zum Bewertungsgesetz (BewDV) erblickt. Ob die Feststellung des Bewertungs-Finanzamts Rechtskraft erlangt hat, kann, soweit die Grunderwerbsteuer in Betracht kommt, dahingestellt bleiben. § 33 a Abs. 3 a. a. O. sieht bei Grundstücken, die sich im Zustand der Bebauung befinden, eine gesonderte Bewertung nur dann vor, wenn es sich um die Ermittlung des Gesamtwerts eines gewerblichen Betriebes, um die Bewertung des Gesamtvermögens oder um die Bewertung des Inlandvermögens handelt (ß 66 Abs. 4, § 73 Abs. 3, § 77 Abs. 3 des Bewertungsgesetzes). Dagegen ist für Zwecke der Grunderwerbsteuer ein gesonderte Bewertung nicht vorgesehen. Die Maßnahme des Bewertungs-Finanzamts vom 19. Oktober 1954 stellt demnach insoweit nur eine Amtshilfe dar. Die Bewertung mit einem Stichtagswert von 31.500 DM ist lediglich unselbständiger Teil des Grunderwerbsteuerbescheids und kann nur durch Rechtsmittel gegen diesen Bescheid angefochten werden.

Da das Finanzgericht diese Gesichtspunkte verkannt hat, war die angefochtene Entscheidung aufzuheben. Die Sache ist spruchreif. Die Festsetzung des Stichtagswertes ist nach den Grundsätzen vorzunehmen, die für die Feststellung der Einheitswerte gelten. Maßgebend ist demnach der tatsächliche Zustand des Grundstücks (d. h. seine baulichen Verhältnisse) im Zeitpunkt der Stichtagsfeststellung; andererseits sind nach § 3 a BewDV die Wertverhältnisse zugrunde zu legen, die am 1. Januar 1935 bestanden. Das in Betracht kommende Gebäude ist also so zu bewerten, wie es bewertet worden wäre, wenn die Bewertung nach dem Stichtag 1. Januar 1935 vorgenommen werden mußte. Der Auffassung der Bgin., daß die Wertverhältnisse im Zeitpunkt der Zwangsversteigerung maßgebend seien, kann somit nicht zugestimmt werden. Da jedoch der auf den 1. Januar 1955 festgestellte Einheitswert lediglich 42.100 DM beträgt und damit gleichfalls die Gesamtleistung der Bgin. nicht übersteigt, bedarf es keiner Ermittlung, ob der Stichtagswert richtig festgesetzt wurde. Daß er, wenn die Wertverhältnisse am 1. Januar 1935 zugrunde gelegt werden, den Einheitswert übersteigt, wird auch von der Bgin. nicht behauptet.

Nach alledem war die angefochtene Entscheidung aufzuheben und die Berufung der Bgin. gegen die Einspruchsentscheidung des Finanzamts als unbegründet zurückzuweisen.

Fundstellen

Haufe-Index 409788

BStBl III 1960, 447

BFHE 1961, 533

BFHE 71, 533