BFH Urteil vom 15.12.1967 - VI R 268/67

Leitsatz (amtlich)

1. Ersetzt ein Arbeitgeber seinen Arbeitnehmern Kraftfahrzeugkosten mit höheren Kilometersätzen als denen des Abschn. 21 Abs. 9 LStR 1960, so können die höheren Sätze steuerlich nur zugrunde gelegt werden, wenn sie nachweisbar die tatsächlich entstandenen Aufwendungen nicht übersteigen.

2. Die Anwendung der Kilometersätze der ADAC-Tabellen kann den Nachweis der tatsächlichen Aufwendungen nicht ersetzen.

Normenkette

EStG 1960/1961 § 3 Nr. 16; EStG 1960/1961 § 9a; AO § 217; GG Art. 3 Abs. 1, Art. 20 Abs. 3; LStR 1960 Abschn. 21 Abs. 5, 9; LStDV 1959 § 4 Nr. 3

Tatbestand

Das FA nahm die Stpfl. als Arbeitgeberin für nicht einbehaltene Lohnsteuer und Kirchensteuer mit etwa 30 000 DM in Anspruch. Die Stpfl. hatte ihren Angestellten die Kosten für Dienstfahrten, die sie mit ihrem eigenen Kraftwagen zurücklegten, ohne Einzelnachweis nach den Sätzen der ADAC-Tabellen vergütet. Die Vergütungen waren nach dem Monatseinkommen gestaffelt. Die Stpfl. legte z. B. bei Angestellten mit einem Monatseinkommen bis zu 1 000 DM den ADAC-Satz für einen VW-Export, bei einem Monatseinkommen von 1 000 DM bis zu 2 000 DM den ADAC-Satz für einen Opel-Record 1,5 ltr. und bei einem Monatseinkommen von 2 000 DM bis 2 500 DM das arithmetische Mittel aus den ADAC-Sätzen eines Opel-Record 1,5 ltr. und eines Mercedes 190 zugrunde. Die Vergütungssätze waren aber nach oben durch den Wagentyp begrenzt, den der Angestellte tatsächlich benutzte. Bei der Anwendung der ADAC-Tabellen legte die Stpfl. als jährliche Fahrleistung mindestens 20 000 km zugrunde, auch wenn der Angestellte in dem betreffenden Jahr etwa nur 8 000 km gefahren hatte. Sie rundete ferner die tatsächlichen Fahrtkilometer auf volle 10 000 km nach oben auf. Wenn also z. B. ein Angestellter tatsächlich nur 24 000 km gefahren hatte, legte die Stpfl. 30 000 km zugrunde, da die ADAC-Tabellen keine Sätze für Zwischenwerte enthalten.

Das FA war der Auffassung, daß die vergüteten ADAC-Sätze den tatsächlichen Aufwand der Angestellten für die Dienstfahrten überschritten. Es schätzte, da der tatsächliche Aufwand nicht dargetan wurde, den Aufwand auf 0,25 DM je Fahrtkilometer (§ 21 Abschn. 9 LStR 1960).

Die Klage hatte keinen Erfolg. Das FG führte aus, ersetzte Reisekosten könnten nach Abschn. 21 Abs. 9 LStR 1960 ohne Einzelnachweis höchstens bis zu einem Kilometersatz von 0,25 DM lohnsteuerfrei belassen werden. Die Stpfl. habe sich die tatsächlichen Kosten nicht von ihren Angestellten nachweisen lassen. Es sei auch anzunehmen, daß die Angestellten ihre Kosten nicht aufgezeichnet hätten. Die Auffassung der Stpfl., bei Anwendung der ADAC-Tabellen könne auf den Einzelnachweis verzichtet werden, treffe nicht zu. Die ADAC-Tabellen enthielten eine betriebswirtschaftliche Kostenrechnung und berücksichtigten die steuerrechtlichen Gesichtspunkte nicht ausreichend. In den Tabellen erkläre der ADAC sogar selbst, daß "die errechneten Kilometersätze nur als Mittelwerte angesetzt werden können, weil die tatsächlich anfallenden Kosten sehr wesentlich von Fahrweise, Belastungs-, Weg- und Betriebsverhältnissen beeinflußt werden".

Die Stpfl. rügt mit der Revision unrichtige Anwendung von Bundesrecht. Nach ihrer Auffassung verstößt Abschnitt 21 Abs. 9 LStR 1960 gegen den Grundsatz der Gleichbehandlung; denn es führe zu offensichtlich unrichtigen Ergebnissen, wenn leitende Angestellte, die auf Verlangen ihres Arbeitgebers zur Repräsentation größere Wagen fahren müßten, nur 0,25 DM vergütet erhielten, während Angestellte mit kleineren Wagen denselben Satz erhielten, obgleich die tatsächlichen Aufwendungen bei den verschiedenen Wagentypen sehr verschieden seien. Nach dem Urteil des BFH VI 101/62 U vom 28. Juni 1963 (BFH 77, 290, BStBl III 1963, 425) sei der Kilometersatz von 0,25 DM nicht anzuwenden, wenn er im Einzelfall zu offenbar unrichtigen Ergebnissen führe. Dieser Grundsatz müßte auch gelten, wenn die Kosten über 0,25 DM lägen. Die ADAC-Sätze seien zwar Mittelwerte, aber sie wichen von den tatsächlichen Kosten doch höchstens um 1,5 Pfg. je Kilometer nach oben oder nach unten ab. Sie seien jedenfalls sachgerechter als der grobe Satz von 0,25 DM. Die ADAC-Sätze seien sogar besser als der Einzelnachweis, da dieser kaum zuverlässig durchführbar und nachprüfbar sei.

Entscheidungsgründe

Aus den Gründen:

Die Revision ist unbegründet.

Nach § 3 Nr. 16 EStG 1960/1961 (§ 4 Nr. 3 LStDV) unterliegen Beträge nicht der Lohnsteuer, "die den im privaten Dienst angestellten Personen für Reisekosten und für dienstlich veranlaßte Umzugskosten gezahlt werden, soweit sie die durch die Reise oder den Umzug entstandenen Mehraufwendungen nicht übersteigen". Zu den Reisekosten rechnen auch Fahrtauslagen, die privaten Arbeitnehmern bei der Benutzung eigener Kraftfahrzeuge auf Dienstfahrten entstehen. Ersetzt ein Arbeitgeber seinen Arbeitnehmern solche Kosten in Form von Kilometersätzen, so unterliegen die Erstattungsbeträge nicht der Lohnsteuer, soweit sie die tatsächlich entstandenen Kosten nicht übersteigen, wie in der Verwaltungsanweisung des Abschn. 21 Abs. 9 Satz 2 LStR 1960 in zutreffender Auslegung des EStG angeordnet ist.

Die tatsächlich entstandenen Kosten hat der Arbeitnehmer grundsätzlich darzutun, gleichviel, ob er sie selbst trägt und dann als Werbungskosten geltend macht oder ob der Arbeitgeber sie ihm als dienstliche Auslagen ersetzt. Für Werbungskosten ist in § 9a Satz 1 EStG ausdrücklich bestimmt, daß der Werbungskosten-Pauschbetrag von 564 DM anzusetzen sei, "wenn nicht höhere Werbungskosten nachgewiesen werden". Ersetzte Fahrtauslagen läßt der Gesetzgeber zur Vereinfachung vom Steuerabzug frei, weil, wenn man sie als Arbeitslohn ansetzen würde, sie in gleicher Höhe als Werbungskosten wieder abgesetzt werden müßten. Die Nachweispflicht des Arbeitnehmers ist in beiden Fällen gleich. Der Nachweis der tatsächlichen Kosten ist - entgegen der Ansicht der Stpfl. - auch durchaus möglich und nachprüfbar, wenngleich zuzugeben ist, daß eine Pauschalierung die Arbeit für die Beteiligten vereinfacht. Pauschsätze können aber steuerlich nur anerkannt werden, wenn sie dem tatsächlichen Aufwand möglichst nahekommen.

Die Bundesregierung verzichtet in Abschn. 21 Abs. 9 Satz 3 LStR 1960 auf den Einzelnachweis der Kraftfahrzeugkosten, wenn der Kilometersatz bei Kraftwagen 0,25 DM und bei Kleinstkraftwagen 0,18 DM nicht übersteigt. Entsprechend können nach Abschn. 21 Abs. 5 Satz 2 LStR 1960 Arbeitnehmer ihre Kraftfahrzeugkosten in gleicher Höhe als Werbungskosten geltend machen. Der Senat hat in seiner Rechtsprechung z. B. in den Urteilen VI 101/62 U (a. a. O.) und VI R 309/66 vom 4. August 1967 (BFH 89, 532, BStBl III 1967, 728) die Kilometersätze in Abschn. 21 Abs. 5 LStR als vertretbare Schätzung nach § 217 AO anerkannt, die der Arbeitsvereinfachung für die Arbeitgeber, die Arbeitnehmer und die Finanzbehörden dienen und gleichzeitig die Gleichmäßigkeit der Besteuerung fördern. Wenn Arbeitnehmer, die zur Repräsentation größere Wagen fahren müssen, mit dem Satz von 0,25 DM nicht auskommen, steht es ihnen frei, ihre höheren Kosten im einzelnen nachzuweisen. Es ist allerdings nicht auszuschließen, daß Arbeitnehmer mit kleineren Kraftfahrzeugen bei dem Satz von 0,25 DM zu gut wegkommen. Solche Auswirkungen müssen aber bei einer der Vereinfachung dienenden Schätzung in Kauf genommen werden und widersprechen, weil sie nicht willkürlich und sachfremd, sondern von der Natur der Sache her unvermeidbar sind, nicht dem Grundrecht der Gleichbehandlung in Art. 3 Abs. 1 GG.

Die tatsächlichen Aufwendungen können nicht, wie die Stpfl. will, durch die ADAC-Tabellen nachgewiesen werden. Zutreffend legt das FG dar, daß die ADAC-Tabellen nur nach betriebswirtschaftlichen Grundsätzen aufgestellt werden und den Autobesitzern zeigen wollen, welche Kosten ihnen durch die Kraftfahrzeugbenutzung im großen Durchschnitt entstehen können. Der ADAC kann und will aber nur Mittelwerte bieten, wie er selbst betont. In Einzelfällen mögen die Sätze des ADAC sogar dem tatsächlichen Aufwand näherkommen als der gleichmäßige Satz von 0,25 DM in Abschn. 21 Abs. 9 LStR. Der Stpfl. mag auch die Abrechnung nach den ADAC-Tabellen aus betrieblichen Gründen einfacher und zweckmäßiger erscheinen. Es steht ihr frei, sich an ihr Betriebs-FA zu wenden und unter Darlegung ihrer betrieblichen Verhältnisse zur Vereinfachung mit dem FA zu vereinbaren, wie der Nachweis ihrer Angestellten zu führen ist bzw. welche Pauschsätze sie in Zukunft bei den einzelnen Angestellten anwenden kann. Die Steuergerichte, die nach Art. 20 Abs. 3 GG an das Gesetz gebunden sind, haben indessen nicht die Möglichkeit, die Stpfl. vom Einzelnachweis zu entbinden und höhere oder andere Pauschsätze als in Abschn. 21 Abs. 9 LStR anzuwenden. Die Stpfl. will im Grund die Schätzung der Finanzverwaltung in Abschn. 21 Abs. 9 LStR durch eine andere Schätzung ersetzen. Das FG hat das Recht nicht dadurch verletzt, daß es der Schätzungsmethode der Finanzverwaltung in den LStR vor der Schätzung der ADAC-Tabellen den Vorzug gab.

Fundstellen

Haufe-Index 412908

BStBl II 1968, 126

BFHE 1968, 498