BFH VI 99/62 S
 

Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer

 

Leitsatz (amtlich)

Ein Pflegekindschaftsverhältnis ist steuerlich nur anzunehmen, wenn ein Kind von seinen Pflegeeltern für dauernd wie ein leibliches Kind betreut wird.

Leben die leiblichen Eltern des Kindes noch, so ist Voraussetzung, daß das natürliche Obhuts- und Pflegeverhältnis der leiblichen Eltern zu ihrem Kind tatsächlich nicht mehr besteht.

 

Normenkette

EStG § 32/2/3/f; GG Art. 3 Abs. 1, Art. 6 Abs. 1

 

Tatbestand

Streitig ist, ob der Bfin. Kinderfreibeträge zustehen für die drei Kinder ihrer Tochter, die in den Jahren 1940, 1942 und 1944 geboren wurden. Die Eltern der Kinder sind während des Krieges nach Zerstörung ihrer Wohnung in B zu der Bfin. und ihrem damals noch lebenden Ehemann nach A gezogen. Im Jahre 1946 ist die Mutter der Kinder gestorben. Der Vater ist nach B zurückgekehrt und die drei Kinder sind bei den Großeltern geblieben. Das Sorgerecht für die Kinder steht ihrem Vater zu. Die Kinder haben zusammen mit ihrem Vater auf Grund gesetzlicher Erbfolge die Beteiligung ihrer verstorbenen Mutter an einer KG geerbt. Der Gewinnanteil, der auf die ungeteilte Erbengemeinschaft entfiel, betrug im Jahr 1958 rund 30.000 DM. Die KG überweist die Gewinnanteile der Erbengemeinschaft auf ein für die Kinder und ihren Vater gemeinsam geführtes Konto, über das die Bfin. auf Grund einer Vollmacht verfügen kann. Im Jahre 1958 hat sie für den Unterhalt der Kinder von diesem Konto 8.961 DM abgehoben. Die Bfin., die seit 1956 verwitwet ist, hat erstmals für 1958 Kinderfreibeträge für die drei Enkelkinder als Pflegekinder beansprucht. Das Finanzamt hat diesem Antrag nicht entsprochen. Auch ihr Einspruch und ihre Berufung hatten keinen Erfolg.

Das Finanzgericht führte aus, Großeltern stehe für Enkel ein Kinderfreibetrag bei der Einkommensteuer zu, wenn die Enkel ihre Pflegekinder seien. Die steuerliche Anerkennung eines Pflegekindschaftsverhältnisses setze voraus, daß zwischen den Großeltern und dem Enkelkind ein familienartiges, auf die Dauer berechnetes Band bestehe (Urteil des Bundesfinanzhofs IV 359/52 U vom 17. Dezember 1952, BStBl 1953 III S. 74, Slg. Bd. 57 S. 186). Die drei Enkel der Bfin. hätten zwar bei ihr ein "Zuhause". Der Bfin. obliege tatsächlich, wenn auch nicht rechtlich, mit Wissen und Wollen des Vaters die Sorge für die Kinder. Es müsse aber auch noch eine wirtschaftliche Gemeinschaft zwischen Pflegeeltern und Pflegekindern in der Weise bestehen, daß die Pflegeeltern die volle Verantwortung für den Unterhalt des aufgenommenen Kindes trügen und einen wesentlichen Beitrag zum Unterhalt leisteten. Diese Voraussetzung sei im Streitfall nicht erfüllt, da die Bfin. im Jahr 1958 8.961 DM vom Konto der Erbengemeinschaft abgehoben, also den Unterhalt der Kinder mit deren eigenen Geldmitteln bestritten habe. Daran ändere auch die Erklärung der Bfin. nichts, die Kinder hätten mit diesem Geld mehrere Auslandsreisen gemacht; für den laufenden Unterhalt seien nur monatlich 150 DM je Kind entnommen worden.

Die Bfin. wiederholt mit der Rb. ihre Auffassung, daß ein Pflegekindschaftsverhältnis bestehe. Sie habe Aufwendungen für die Kinder gemacht, weil sie die Kosten der Unterkunft in ihrem Haus getragen habe. Im übrigen komme es gar nicht darauf an, ob sie eigene Mittel für die Kinder aufgewendet habe. Das familienartige Band werde durch die übernahme der wirtschaftlichen Verantwortung für die Pflegekinder begründet. Diese trage sie neben der mütterlichen Betreuung und der vollen Versorgung der Kinder mit allen Lebensbedürfnissen. Die Auslegung des Begriffes "Pflegekindschaftsverhältnis" im Urteil des Finanzgerichts würde zu einer Benachteiligung gegenüber Adoptiveltern führen; denn diese erhielten ohne weiteres Kinderfreibeträge. Eine solche ungleiche Behandlung würde gegen Art. 3 des Grundgesetzes (GG) verstoßen.

 

Entscheidungsgründe

Die Rb. ist nicht begründet.

Ein Pflegekindschaftsverhältnis wurde vom Reichsfinanzhof angenommen, wenn die Stellung des Kindes zu seinen Pflegeeltern der eines natürlichen oder ehelichen Kindes entsprach, also eine familienartige, auf sittlicher Grundlage beruhende und auf Dauer berechnete Verbindung zwischen dem Kind und seinen Pflegeeltern bestand (Urteile VI A 1851/30 vom 26. November 1930, RStBl 1931 S. 275; VI A 101/36 vom 11. März 1936, RStBl 1936 S. 695). Voraussetzung war nach Auffassung des Reichsfinanzhofs außerdem, daß das Kind mit Willen und Wissen seiner leiblichen Eltern aus deren Obhut und Fürsorge ausgeschieden und wie ein leibliches Kind unter die Fürsorge der Pflegeeltern getreten war (Urteil VI A 80/37 vom 3. Februar 1937, RStBl 1937 S. 868, Slg. Bd. 41 S. 87). Der Bundesfinanzhof hat sich dieser Beurteilung angeschlossen (zum Beispiel Urteil IV 359/52 U, a. a. O.). Dort wurde ein Pflegekindschaftsverhältnis anerkannt zwischen Tante und Neffen, dessen Vater zwar lebte, der sich aber nicht um sein Kind kümmerte.

Bei einem Kind, das Vollwaise ist, ist im allgemeinen ein Pflegekindschaftsverhältnis begründet, wenn das Kind im Haushalt seiner Pflegeeltern seine Heimat gefunden und zu ihnen eine familienartige, auf Dauer berechnete Verbindung hat.

Leben aber die leiblichen Eltern des Kindes noch, so ist ein Pflegekindschaftsverhältnis nur unter besonderen Umständen anzunehmen. Solange ein Kind in dem naturgegebenen Obhuts- und Pflegeverhältnis zu seinen leiblichen Eltern oder wenigstens zu einem Elternteil steht, ist in der Regel kein Raum für ein Pflegekindschaftsverhältnis. Der Reichsfinanzhof hat dies bereits in dem Urteil VI A 80/37, a. a. O., ausgeführt. Die engen familiären Bindungen zwischen Eltern und Kindern schließen, solange sie bestehen, gleichartige Beziehungen zwischen dem Kind und anderen Personen im allgemeinen aus. Nur wenn die natürliche Beziehung zwischen den leiblichen Eltern und ihren Kindern gelöst ist, kann in der Regel ein Pflegekindschaftsverhältnis bestehen. Am sichtbarsten wird die Lösung der natürlichen Beziehungen zu den Eltern, wenn ein Kind von einem Dritten adoptiert wird. Wenn die Eltern nicht mehr für ihr Kind sorgen und dies anderen überlassen, kann hierin ebenfalls eine Trennung der Eltern von ihren Kindern liegen und ein Pflegekindschaftsverhältnis zu dem Dritten in Betracht kommen.

Der Senat hat demgemäß in dem Urteil VI 297/60 U vom 24. April 1961 (BStBl 1961 III S. 254, Slg. Bd. 72 S. 695) und einigen amtlich nicht veröffentlichten Urteilen ein Pflegekindschaftsverhältnis verneint, weil das Kind aus der Obhut und Fürsorge seiner leiblichen Eltern nicht ausgeschieden war. So wurde ein Pflegekindschaftsverhältnis nicht anerkannt zwischen einem Kind und einem Steuerpflichtigen, mit dem die Mutter des Kindes als Hausdame und Lebensgefährtin zusammenlebte, da der Mutter trotz der Fürsorge des Steuerpflichtigen für das Kind die eigentliche Verantwortung oblag (Urteil VI 279/60 vom 10. März 1961, "Der Betrieb" 1961 S. 728). Aus dem gleichen Grund wurde ein Pflegekindschaftsverhältnis nicht angenommen zwischen einem Steuerpflichtigen und einem Neffen oder einer Nichte, da die Mutter der Kinder noch lebte (Urteil VI 298/57 vom 10. Juli 1959, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 1961 S. 125; VI 242/60 vom 27. Januar 1961, Steuer- und Wirtschaftskurzpost Gr. 28 S. 1618). Ebenso wurde das uneheliche Kind eines Steuerpflichtigen nicht als sein Pflegekind anerkannt, weil das Kind der Fürsorge und Obhut der Mutter unterstand, die mit dem Steuerpflichtigen zusammenlebte (Urteil VI 190/61 vom 15. September 1961, "Der Betrieb" 1961 S. 1570). Bei einem Steuerpflichtigen, der seinen Bruder bei sich aufgenommen hatte, wurde ein Pflegekindschaftsverhältnis abgelehnt, weil der Vater noch lebte (Urteil VI 65/57 vom 6. Juni 1958, nicht veröffentlicht). In einem anderen Fall, in dem ein Steuerpflichtiger für den unehelichen Sohn seiner verstorbenen Schwester wie ein leiblicher Vater sorgte, wurde dagegen ein Pflegekindschaftsverhältnis bejaht, zumal der Steuerpflichtige auch der Vormund des Kindes war (Urteil VI 205/56 vom 16. Mai 1958, nicht veröffentlicht).

Der Reichsfinanzhof hat im Urteil IV 79/40 vom 22. August 1940 (RStBl 1940 S. 913, Slg. Bd. 49 S. 132) allerdings Großeltern für zwei Enkel, deren Mutter berufstätig war, Kinderermäßigung gewährt, weil sie bei ihnen lebten. Diese Entscheidung, die auf die nach dem jetzigen Recht für die Kinderermäßigung unerhebliche Haushaltszugehörigkeit abstellt, hat schon deswegen keine Bedeutung mehr, weil die für den Streitfall maßgebenden Vorschriften inhaltlich anders sind. Soweit jedoch in diesem oder in anderen Urteilen des Reichsfinanzhofs oder des Bundesfinanzhofs eine andere Rechtsauffassung hinsichtlich der steuerlichen Anerkennung von Pflegekindschaftsverhältnissen vertreten wurde, hält der Senat daran nicht fest.

Im Streitfall hat der Vater der Kinder nach § 1626 BGB die elterliche Gewalt über seine Kinder. Er erhält für sie auch Kinderfreibeträge nach § 32 Abs. 2 Ziff. 3 Buchst. a EStG 1958. Ihm steht die Sorge für ihre Person und für ihr Vermögen zu. Auf Grund dieser Stellung hat er seine Kinder nach dem Tod der Mutter ihrer Großmutter, der Bfin., zur Betreuung überlassen. Er hat ihr auch Vollmacht zu Verfügungen über das Konto erteilt, auf das die Erträge aus der von den Kindern ererbten Kommanditbeteiligung überwiesen werden. Wenn die Bfin. sich ihrer Enkel annimmt, so geschieht dies, abgesehen von den nahen verwandtschaftlichen Beziehungen als Großmutter, weil der Vater in Ausübung seines Sorgerechts ihr die Betreuung überlassen hat. Das Verhalten der Bfin. ist menschlich voll anzuerkennen, kann jedoch nicht zur steuerlichen Anerkennung eines Pflegekindschaftsverhältnisses führen.

Ein Pflegekindschaftsverhältnis setzt, wie das Finanzgericht zutreffend angenommen hat, außerdem voraus, daß die Pflegeeltern im wesentlichen die Kosten des Unterhalts des Pflegekindes tragen. Diese Voraussetzung ist nach den Feststellungen des Finanzgerichts gleichfalls nicht erfüllt; denn die drei Kinder hatten aus der von ihrer Mutter ererbten Beteiligung eigene Einkünfte, die für ihren Unterhalt ausreichten und die auch dazu verwendet wurden.

Die Bfin. hat insbesondere in der mündlichen Verhandlung den Einwand erhoben, die Voraussetzungen für die Kinderermäßigung bei einem Pflegekindschaftsverhältnis dürften nicht wesentlich anders beurteilt werden als bei einem Adoptivkind. Dieser Einwand greift ebenfalls nicht durch. Bei der Annahme an Kindes Statt entstehen feste familienrechtliche Bindungen, die auch erbrechtliche Auswirkungen haben. Eine Pflegekindschaft begründet aber im wesentlichen nur tatsächliche Beziehungen, die jederzeit beendet werden können. Wenn auch in vielen Fällen Pflegekinder und Adoptivkinder eine ähnliche Stellung innerhalb der Familie haben mögen, so besteht doch ein großer rechtlicher Unterschied. Eine Pflegekindschaft und die Annahme an Kindes Statt sind daher rechtlich nicht vergleichbar. Daß ein rechtsgültiger Adoptionsvertrag für die Gewährung des Kinderfreibetrags nach § 32 Abs. 2 EStG 1958 ausreicht, bei einem Pflegekind dagegen die oben dargelegten Voraussetzungen erfüllt sein müssen, verstößt deshalb bei der Verschiedenheit der Rechtslage nicht gegen den Gleichheitsgrundsatz im Sinn des Art. 3 GG. Dieser Grundsatz gebietet nur, wesentlich Gleiches nicht ungleich zu behandeln; er schließt aber nicht aus, daß wesentlich Ungleiches steuerlich verschieden beurteilt wird (vgl. Urteil des Bundesverfassungsgerichts 2 BvG 1/51 vom 23. Oktober 1951, Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts Bd. 1 S. 14 ff., 52). Der den Schutz von Ehe und Familie bezweckende Art. 6 Abs. 1 GG hat gleichfalls keine Bedeutung für Pflegekindschaftsverhältnisse, da diese keine familienrechtlichen Beziehungen begründen.

Da die Kinder demnach keine Pflegekinder der Bfin. sind, stehen ihr Kinderfreibeträge nach § 32 Abs. 2 Ziff. 3 Buchst. f EStG 1958 nicht zu.

 

Fundstellen

Haufe-Index 410703

BStBl III 1963, 124

BFHE 1963, 342

BFHE 76, 342

StRK, EStG:32 R 36

NJW 1963, 781

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