BFH III R 194/90
 

Entscheidungsstichwort (Thema)

(Kinderlastenausgleich für Eltern mit zwei Kindern im Jahr 1986 verfassungsgemäß - Besetzung der Senate des BFH mit sechs Richtern - Funktion des Berichterstatters)

 

Leitsatz (amtlich)

Eltern mit zwei Kindern wurden im Jahre 1986 durch die steuerlichen Kinderfreibeträge und das Kindergeld in gerade noch ausreichendem, verfassungsrechtlich noch nicht zu beanstandendem Umfang entlastet. Dabei ist berücksichtigt, daß die elterliche Unterhaltspflicht auch Vorsorgeleistungen für die Kinder (Beiträge zur Krankenversicherung) mitumfaßt (Anwendung und Fortentwicklung der Grundsätze des Vorlagebeschlusses in BFHE 171, 534, BStBl II 1993, 755 an das BVerfG).

 

Orientierungssatz

1. Die Besetzung der Senate des BFH mit sechs Richtern verstößt nicht gegen das Gebot des gesetzlichen Richters in Art. 101 Abs.1 Satz 2 GG (Anschluß an BFH-Rechtsprechung).

2. Die Funktion des Berichterstatters im Verfahren vor dem Revisionsgericht besteht in erster Linie darin, Entscheidungen des Senats vorzubereiten. Eine selbständige Entscheidungsbefugnis außerhalb des Spruchkörpers hat er nicht. Es gibt im geltenden Recht keine Vorschrift, aus der sich die Erforderlichkeit der Festlegung des Berichterstatters und Mitberichterstatters im voraus nach einem abstrakten Geschäftsverteilungsplan ernsthaft herleiten ließe (vgl. BFH-Urteil vom 2.12.1992 I R 54/91).

 

Normenkette

EStG § 32 Abs. 6 Fassung: 1985-06-26; FGO §§ 4, 10 Abs. 3; GVG § 21g Abs. 2; GG Art. 101 Abs. 1 S. 2

 

Tatbestand

I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) wurde für das Streitjahr (1986) mit seiner Ehefrau zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) berücksichtigte dabei im angefochtenen Einkommensteueränderungsbescheid vom 8. Februar 1988 u.a. zwei Kinderfreibeträge in Höhe von jeweils 2 484 DM. Es ergab sich ein zu versteuerndes Einkommen von 80 044 DM; die Einkommensspitze wurde demnach mit 40,74 v.H. besteuert.

Der Einkommensteuerbescheid war gerichtet an Herrn und Frau A. und B. C., z.H. des Bevollmächtigten (und jetzigen Prozeßbevollmächtigten) des Klägers und dessen Ehefrau. Er wurde dem Bevollmächtigten in einfacher Ausfertigung übersandt.

Der Kläger und seine Ehefrau bezogen im Streitjahr für ihre beiden (1966 und 1967 geborenen) Töchter D und E Kindergeld in Höhe von 50 DM und --zwischen den Beteiligten unstreitig-- 70 DM monatlich. Die beiden Töchter befanden sich nach den Angaben in der Einkommensteuererklärung, auf die das Finanzgericht (FG) im angefochtenen Urteil Bezug genommen hat, im Streitjahr beide in einer Lehre. In welcher Höhe sie dabei eigene Einkünfte erzielten, ist allerdings nicht angegeben. Andererseits sind Ausbildungsfreibeträge weder beantragt noch gewährt worden.

Der Einspruch des Klägers, mit dem dieser in erster Linie die Berücksichtigung höherer Kinderfreibeträge begehrte, blieb erfolglos.

Mit der Klage machte der Kläger zusätzlich die Verfassungswidrigkeit des Grundfreibetrages (§ 32a Abs.1 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes --EStG--) und die fehlerhafte Adressierung des angefochtenen Bescheides geltend.

Das (Hessische) FG wies die Klage als unbegründet ab. Es war der Auffassung, daß die Adressierung und die Bekanntgabe des Bescheides nicht zu beanstanden seien. Einen höheren Grundfreibetrag könnten der Kläger und seine Ehefrau angesichts eines gemeinsam zu versteuernden Einkommens von 80 044 DM nicht beanspruchen. Schließlich ständen ihnen auch keine höheren Kinderfreibeträge zu. Insoweit führte das FG im wesentlichen aus:

Der Kläger beziehe sich zu Unrecht auf den Vorlagebeschluß des FG Baden-Württemberg vom 2. September 1986 1 K 337/85 (Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 1987, 33). Dieser Beschluß betreffe die frühere Gesetzeslage, nach der der Kinderfreibetrag lediglich 432 DM betragen habe. Folge man im übrigen aber den allgemeinen Erwägungen des Vorlagebeschlusses, so würden der Kläger und seine Ehefrau durch den nunmehrigen Kinderfreibetrag von 2 484 DM je Kind hinreichend entlastet. In die Prüfung, ob zwingende Unterhaltsverpflichtungen steuerlich angemessen berücksichtigt werden, seien nämlich alle kindbedingten Entlastungen einzubeziehen. Jedenfalls müsse das Kindergeld in einen fiktiven Kinderfreibetrag umgerechnet und so ein steuerliches Gesamtentlastungsvolumen ermittelt werden. Schon das niedrigste Kindergeld von 50 DM monatlich entspreche, auf der Grundlage eines Steuersatzes von 22 v.H. hochgerechnet, einem fiktiven Kinderfreibetrag von 2 727 DM. Zusammen mit der Entlastung durch § 32 Abs.6 EStG (i.d.F. des Steuersenkungsgesetzes --StSenkG-- 1986/1988) ergebe sich somit ein steuerliches Entlastungsvolumen von insgesamt 5 211 DM für das erste Kind. Für das zweite Kind belaufe sich das steuerliche Entlastungsvolumen --bei Umrechnung eines Kindergeldes von 70 DM-- auf 6 302 DM. Auch bei einer höheren Steuerprogression würde die fiktive steuerliche Entlastung nicht geringer, weil in diesem Falle zwar der fiktive Kinderfreibetrag niedriger werde, dieser sich aber steuerlich stärker auswirke.

Bereits die so ermittelten Gesamtentlastungsbeträge könnten, ohne daß weitere kindbedingte Steuerentlastungen einzubeziehen wären, nicht mehr als realitätsfremd im Sinne der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) angesehen werden. Denn der für Hessen festgesetzte Sozialhilferegelsatz für haushaltsangehörige Kinder habe 1986 4 266 DM betragen. Die steuerlichen Gesamtentlastungsbeträge lägen deutlich darüber.

Das FG hat im Hinblick auf den BVerfG-Beschluß vom 12. Juni 1990 1 BvL 72/86 (BVerfGE 82, 198, BStBl II 1990, 664) --nachträglich mit Beschluß vom 31. August 1990-- die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassen.

Der Kläger rügte mit seiner Revision zunächst in erster Linie, das FG habe nicht berücksichtigt, daß der angefochtene Steuerbescheid nur in einer Ausfertigung versandt worden sei, obwohl das FA seiner, des Klägers, näher begründeten Auffassung nach, zwei Ausfertigungen hätte versenden müssen. Der angefochtene Bescheid sei daher wegen eines Bekanntgabemangels insgesamt aufzuheben.

Weiter machte der Kläger geltend, der für das Streitjahr im Gesetz vorgesehene Grundfreibetrag sei verfassungswidrig niedrig. Es müsse für ihn und seine Ehefrau ein Grundfreibetrag von jeweils 8 000 DM angesetzt werden.

Schließlich wendet sich der Kläger gegen die seiner Auffassung nach zu niedrigen Kinderfreibeträge. Hierzu hat er im wesentlichen vorgetragen: Zur Ermittlung der insoweit erforderlichen steuerlichen Entlastung könne weder den Beschlüssen des BVerfG vom 29. Mai 1990 1 BvL 20/84 u.a. (BVerfGE 82, 60, BStBl II 1990, 653) sowie in BVerfGE 82, 198, BStBl II 1990, 664 noch dem Vorlagebeschluß des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 16. Juli 1993 III R 206/90 (BFHE 171, 534, BStBl II 1993, 755) gefolgt werden. Entgegen diesen drei Entscheidungen müsse allein auf das EStG abgestellt werden; das Kindergeld dürfe nicht in einen fiktiven Steuerfreibetrag umgerechnet werden. Weiter seien die Gesamtleistungen der Sozialhilfe kein geeigneter Vergleichsmaßstab. Dem gesetzlichen Kinderfreibetrag müßten die vom Statistischen Bundesamt ermittelten durchschnittlichen Aufwendungen für ein Kind im Jahre 1986 gegenübergestellt werden.

Nach alledem werde im Jahre 1986 nur ein Kinderfreibetrag in Höhe von 9 828 DM der Verfassung gerecht.

In verfahrensrechtlicher Hinsicht hat der Kläger das Senatsmitglied X wegen Besorgnis der Befangenheit abgelehnt. Weiter rügt er, der erkennende Senat entspreche so, wie er in der mündlichen Verhandlung zusammengesetzt ist, nicht den verfassungsrechtlichen sowie den gerichtsverfassungsrechtlichen Erfordernissen. Der erkennende Senat sei überbesetzt; außerdem seien Berichterstatter und Mitberichterstatter nicht im voraus nach einem abstrakten Geschäftsverteilungsplan des erkennenden Senats bestimmt gewesen.

In der Sache hat der Kläger in der mündlichen Verhandlung sein Begehren, den angefochtenen Bescheid wegen eines Bekanntgabemangels insgesamt aufzuheben, fallengelassen. Weiter hat er die Hauptsache hinsichtlich des Streitpunktes Grundfreibetrag für erledigt erklärt. Er hat dazu außerdem beantragt, insoweit nach § 8 des Gerichtskostengesetzes (GKG) von der Erhebung der Gerichtskosten abzusehen.

Im übrigen beantragt der Kläger, das Urteil des FG aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid für 1986 in der Weise zu ändern, daß von Kinderfreibeträgen in Höhe von insgesamt 19 656 DM ausgegangen wird.

Das FA hat der Erledigterklärung des Klägers hinsichtlich des Streitpunktes Grundfreibetrag widersprochen.

Es beantragt, die Revision --unter Berücksichtigung des fallengelassenen Begehrens, den Bescheid insgesamt aufzuheben-- im übrigen in vollem Umgang als unbegründet zurückzuweisen.

 

Entscheidungsgründe

II. Die Revision ist unbegründet.

1. Der Senat entscheidet in seiner geschäftsplanmäßigen Besetzung. Er hat das Ablehnungsgesuch des Klägers gegen das Senatsmitglied X mit am heutigen Tage vorab verkündetem Beschluß III S 16/93 als unbegründet zurückgewiesen.

2. Der Senat ist nicht wegen seiner Besetzung an der Entscheidung der Streitsache gehindert. Seine Besetzung im konkreten Fall verstößt weder gegen Art.101 Abs.1 Satz 2 des Grundgesetzes (GG) noch gegen § 4 der Finanzgerichtsordnung (FGO) i.V.m. § 21g Abs.2 des Gerichtsverfassungsgesetzes (GVG).

a) Soweit der Kläger die Überbesetzung des erkennenden Senats mit insgesamt sechs Richtern rügt, wird auf die Entscheidungen des II., VIII. und VII.Senats des BFH (Urteil vom 11. Dezember 1991 II R 49/89, BFHE 165, 492, BStBl II 1992, 260; Beschluß vom 29. Januar 1992 VIII K 4/91, BFHE 165, 569, BStBl II 1992, 252, und Urteil vom 2. Juni 1992 VII R 35/90, BFH/NV 1993, 46) verwiesen. Der erkennende Senat schließt sich der Rechtsauffassung dieser Senate an, die übereinstimmend entschieden haben, daß die Besetzung der (inzwischen nur noch meisten) Senate des BFH mit sechs Richtern nicht gegen das Gebot des gesetzlichen Richters in Art.101 Abs.1 Satz 2 GG verstößt. Gerade für den erkennenden Senat war die geschäftsplanmäßige Besetzung mit sechs Richtern im Jahre 1993 und zu Beginn des Jahres 1994 dringend geboten. Bei ihm waren am 31. Dezember 1993 mit insgesamt 728 Fällen signifikant mehr Fälle als bei allen anderen Senaten anhängig. Dieser Sachverhalt ist dem Prozeßbevollmächtigten des Klägers auch bekannt, da allein er mehrere hundert Fälle an den Senat herangetragen hat.

Die konkrete Besetzung des erkennenden Senats für die mündliche Verhandlung vom 17. Dezember 1993 --und damit auch für ihre Fortsetzung am 14. Januar 1994-- ergab sich aus Abschn.I Nr.1 des senatsinternen Mitwirkungsplanes für das Geschäftsjahr 1993. Dort ist bestimmt, daß sich das Ausscheiden eines Senatsmitglieds bei Überbesetzung in Urteilssachen danach richtet, in welcher Kalenderwoche die Sitzung stattfindet. Der Senat entscheidet (danach weiter) ohne die in wöchentlichem Turnus ausscheidenden Mitglieder, die in dem dem senatsinternen Mitwirkungsplan als Anlage beigefügten Kalender bezeichnet sind. Sind turnusmäßig ausscheidende Richter als Berichterstatter oder als Mitberichterstatter in einer zur Beratung und Entscheidung anstehenden Sache bestimmt, so scheidet statt dessen der dienstjüngste der planmäßig zur Mitwirkung vorgesehenen Richter aus. Da der nach dem Kalender an sich ausscheidende Richter am BFH Y in der Streitsache zum Mitberichterstatter bestellt war, schied mithin als dienstjüngster Richter des Senats Richter am BFH Z aus. Dieser schied im übrigen nach dem für 1994 erstellten Kalender am 14. Januar 1994 auch turnusmäßig aus.

b) Auch die Rüge, der Berichterstatter und der Mitberichterstatter seien nicht hinreichend im voraus bestimmt gewesen, ist nicht begründet. Es gibt im geltenden Recht keine Vorschrift, aus der sich die Erforderlichkeit einer derartigen Festlegung im voraus ernsthaft herleiten ließe (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 2. Dezember 1992 I R 54/91, BFHE 170, 119, BStBl II 1993, 311, Abschn.II. A). Der zum Teil im Schrifttum vertretenen gegenteiligen Ansicht folgt der Senat nicht. Sie verkennt die Funktion insbesondere des Berichterstatters im Verfahren vor dem Revisionsgericht. Diese Funktion besteht in erster Linie darin, Entscheidungen des Senats vorzubereiten. Eine selbständige Entscheidungsbefugnis außerhalb des Spruchkörpers hat er nicht.

3. Die Sachentscheidung des Senats bezieht sich auf die Streitpunkte Grundfreibetrag und Kinderfreibeträge.

a) Die Hauptsache ist hinsichtlich des Streitpunktes Grundfreibetrag nicht erledigt.

Beiderseitige Erledigungserklärungen, die den Rechtsstreit unabhängig von der tatsächlichen Erledigung beendet hätten, liegen nicht vor. Das FA hat der teilweisen Erledigung des Rechtsstreits sogar ausdrücklich widersprochen.

Die einseitige Erledigungserklärung des Klägers kann im Streitfall nicht zur Feststellung der Erledigung der Hauptsache führen, weil eine solche nicht eingetreten ist. Der Beschluß des BVerfG vom 25. September 1992 2 BvL 5/91 u.a. (BVerfGE 87, 153, BStBl II 1993, 413) zu den Grundfreibeträgen hat den Rechtsstreit nicht gegenstandslos gemacht. Diese Entscheidung hat nicht dazu geführt, daß dem Begehren des Klägers insoweit entsprochen worden wäre.

Die Revision ist vielmehr insoweit unbegründet. Ein höherer Grundfreibetrag als in § 32a Abs.1 Satz 2 EStG i.d.F. des StSenkG 1986/1988 vorgesehen, kann dem Kläger und dessen Ehefrau nicht gewährt werden. Das BVerfG hat in seinem Beschluß in BVerfGE 87, 153, BStBl II 1993, 413 zwar den Grundfreibetrag auch für das Streitjahr für verfassungswidrig erklärt. Doch hat es eine rückwirkende Korrektur des Gesetzes nicht für geboten gehalten. Die für verfassungswidrig erkannten Regelungen sollten vielmehr bis zu einer --dem Gesetzgeber für Veranlagungszeiträume vor 1993 bzw. 1996 freigestellten-- Neuregelung weiter anwendbar bleiben. Der Gesetzgeber hat das Gesetz rückwirkend nicht korrigiert.

b) Die Erweiterung des Revisionsantrages hinsichtlich der Kinderfreibeträge in der mündlichen Verhandlung von 12 000 DM auf 19 656 DM war zulässig. Dies folgt schon daraus, daß der Kläger ursprünglich die Gesamtaufhebung des angefochtenen Bescheides begehrt hatte. Ein Fall unzulässiger Erweiterung des Klage- oder des Revisionsantrages (s. hierzu Ruban in Gräber, Finanzgerichtsordnung, 3.Aufl., § 120 Anm.30) liegt nicht vor.

4. Doch ist das FG im Ergebnis zutreffend davon ausgegangen, daß Unterhaltsaufwendungen von Eltern mit zwei Kindern unter 21 Jahren im Streitjahr --unter Einbeziehung des Kindergeldes-- steuerlich hinreichend berücksichtigt wurden.

a) Dies folgt bereits aus den vom Senat in seinem Vorlagebeschluß in BFHE 171, 534, BStBl II 1993, 755 aufgestellten Grundsätzen und deren Fortentwicklung. Danach blieb die dort zugrunde gelegte steuerliche Gesamtentlastung (bestehend aus den Kinderfreibeträgen und den --in einen fiktiven Steuerfreibetrag umgerechneten-- Kindergeldzahlungen) für Eltern mit zwei Kindern im Jahr 1986 nicht evident hinter den Gesamtleistungen der Sozialhilfe für zwei Kinder zurück. Zu diesem Ergebnis führen im einzelnen folgende Schritte:

aa) Durchschnittliche Sozialhilfeleistungen für zwei Kinder im Jahre 1986

Wie in seinem Vorlagebeschluß in BFHE 171, 534, BStBl II 1993, 755 berücksichtigt der Senat für die Ermittlung des Grundbedarfs eines Kindes auch hier vier Komponenten, aus denen sich die Gesamtleistungen der Sozialhilfe zusammensetzen.

(a) Der Ermittlung des durchschnittlichen Sozialhilferegelsatzes für ein Kind (im Jahre 1986) legt der Senat die bei Oestreicher/Schelter/Kunz (Bundessozialhilfegesetz, EL 17, Januar 1986, Nrn.106, 115, 122, 135, 141, 155 a, 165, 176, 181, 196 und 202, zusammengefaßt in Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht --NVwZ-- 1985, 643, sowie EL 19, April 1987, Nr.10 a) wiedergegebenen Regelsätze nach § 22 des Bundessozialhilfegesetzes (BSHG) in den Ländern der Bundesrepublik Deutschland (Bundesrepublik) für die Zeit vom 1. Juli 1985 (Nordrhein-Westfalen 1. September 1985) bis zum 30. Juni 1986 und vom 1. Juli 1986 bis zum 30. Juni 1987 zugrunde. Er berücksichtigt dabei die vier Altersstufen bis zur Vollendung des 21.Lebensjahres und setzt die jeweils gewährten Mindestbeträge an. Danach ergibt sich ein durchschnittlicher Regelsatz von 267,80 DM pro Monat.

(b) Der Zuschlag in Höhe von 20 v.H. des Regelsatzes für sog. Einmalbeihilfen beträgt mithin im Streitjahr 53,60 DM pro Monat.

(c) Für die Ermittlung des Zuschlags für den Wohnbedarf geht der Senat --wie im Vorlagebeschluß in BFHE 171, 534, BStBl II 1993, 755-- zunächst von einem durchschnittlichen Wohnflächenbedarf eines Kindes von 10 qm aus. Die dafür aufzubringenden Kosten ermittelt er --ebenso wieder-- auf der Grundlage der durchschnittlichen Quadratmeter-Belastung bei Wohngeldempfängern. Für Hauptmieter betrug diese im Jahre 1986 --vor Bezug des Wohngeldes-- ohne Berücksichtigung von Heizkosten 6,31 DM (s. Statistisches Jahrbuch 1988 für die Bundesrepublik, Tabelle 18.14.4, Empfänger von Wohngeld nach Ausstattung der Wohnung, Bezugsfertigkeit und Miete/Belastung je Quadratmeter, S.416). Der monatliche Zuschlag für den Wohnbedarf eines Kindes belief sich demnach im Jahre 1986 auf 63,10 DM.

(d) Zur Ermittlung der Heizkosten folgt der Senat wieder der Berechnungsmethode des Karl-Bräuer-Instituts des Bundes der Steuerzahler (Steuern in Deutschland, Heft 72 der Schriftenreihe des Instituts, 1991, S.178, Fußnote 5). Danach war im Jahre 1986 für die Heizungskosten, die ein Kind verursacht, ein Monatsbetrag von 13,40 DM anzusetzen.

(e) Die Gesamtleistungen der Sozialhilfe betrugen sonach für ein Kind bis zur Vollendung des 21.Lebensjahres im Jahre 1986 (aufgerundet) 4 775 DM; für zwei Kinder lagen sie bei 9 550 DM.

bb) Steuerlicher Gesamtentlastungsbetrag für Eltern mit zwei Kindern im Jahre 1986

(a) Der Kläger und seine Ehefrau bezogen im Streitjahr für ihre Tochter D Kindergeld in Höhe von 600 DM (§ 10 Abs.1 des Bundeskindergeldgesetzes --BKGG--). Für ihre Tochter E erhielten sie 840 DM Kindergeld. Denn das nach § 10 Abs.1 BKGG für das zweite Kind grundsätzlich 100 DM monatlich betragende Kindergeld war gemäß § 10 Abs.2 BKGG auf den sog. Sockelbetrag von 70 DM monatlich zu kürzen. Das maßgebende kindergeldrechtliche Einkommen (i.S. des § 11 BKGG) des Klägers und seiner Ehefrau lag (im Jahre 1984) über der Sockelbetragsgrenze von 42 960 DM (s. § 44a BKGG i.V.m. § 10 Abs.2 Satz 3 BKGG a.F.).

(b) Entsprechend den Ausführungen des Senats im Vorlagebeschluß in BFHE 171, 534, BStBl II 1993, 755 ist dieses Kindergeld von zusammen 1 440 DM mit einem Steuersatz von 40 v.H. in einen fiktiven Steuerfreibetrag hochzurechnen. Dieser beträgt demnach 3 600 DM (= 1 440 DM : 40 x 100).

Der Senat hat in seinem Vorlagebeschluß (s. Abschn.B II Nr.1) auch ausführlich dargestellt, weshalb seiner Auffassung nach diese Umrechnung des Kindergeldes (kombinierte Betrachtung von Kindergeld und Kinderfreibetrag) auch nach Anhebung des Kinderfreibetrages durch das StSenkG 1986/1988 geboten ist. Er hält an dieser Auffassung fest.

(c) Zur Berechnung der steuerlichen Gesamtentlastung sind dem oben ermittelten fiktiven Freibetrag noch zwei Kinderfreibeträge nach § 32 Abs.6 EStG i.d.F. des StSenkG 1986/1988 hinzuzurechnen. Doch ist der Senat der Auffassung, daß diese nicht in voller Höhe (von 2 484 DM) angesetzt werden können.

Nach der Begründung zum StSenkG 1986/1988 hatte die Anhebung des Kinderfreibetrages (ab dem Jahre 1986) nicht nur die Aufgabe, das allgemeine Existenzminimum eines Kindes abzudecken, sondern auch zusätzlich --anstelle der durch dasselbe Gesetz gestrichenen §§ 10 Abs.3 Nr.1 Satz 2 Buchst.a (i.V.m. Nr.3) und 10c Abs.3 Nrn.1 und 2 EStG a.F.-- sog. kindbedingte Vorsorgeaufwendungen bis zu 900 DM von der Steuer freizustellen (s. BTDrucks 10/2884, S.96 und 100). Damit hat der Gesetzgeber nach Auffassung des Senats dem Umstand Rechnung getragen, daß Eltern im Rahmen ihrer gesetzlichen Unterhaltspflicht u.a. auch Vorsorge zum Schutz der Kinder vor Krankheit, Unfall und Haftpflichtfällen treffen müssen (vgl. hierzu auch den Beschluß des BVerfG vom 8. Juni 1977 1 BvR 265/75, BVerfGE 45, 104, BStBl II 1977, 526, Abschn.C IV Nr.2 a). Soweit es sich dabei um Aufwendungen zur Ermöglichung einer Mindestvorsorge handelt, ist nach Auffassung des erkennenden Senats ein steuermindernder Abzug von Verfassungs wegen (Art.1, 3, 6, 20 GG) geboten (ebenso insbesondere Söhn in Kirchhof/Söhn, Einkommensteuergesetz, Kommentar, § 10 Rdnr.P 6 und P 76; vgl. auch BFH-Urteil vom 19. April 1989 X R 2/84, BFHE 157, 101, BStBl II 1989, 683, Abschn.I Nr.1). Da dieser Abzug nach dem Willen des Gesetzgebers nicht mehr über § 10 EStG gewährt wird, ist er bei der Anwendung des § 32 Abs.6 EStG zu berücksichtigen.

Mangels entsprechender genauerer statistischer Unterlagen geht der Senat für das Streitjahr 1986 typisierend von einem abzuziehenden Mindestvorsorgebetrag von 200 DM pro Kind aus. Er läßt sich dabei von folgenden Überlegungen leiten:

Nach Erhebungen des Statistischen Bundesamtes haben Vier-Personen-Haushalte von Angestellten und Arbeitern mit mittlerem Einkommen sowie von Beamten und Angestellten mit höherem Einkommen im Jahre 1986 pro Monat für Prämien und Beiträge für private Versicherungen und Pensionskassen (ohne Lebensversicherungen und Versicherungen im Zusammenhang mit Grundstücken und Gebäuden) durchschnittlich 144,89 DM ausgegeben (s. Statistisches Jahrbuch 1989 für die Bundesrepublik, Tabelle 21.2, lfd. Nr.63, Einnahmen und Ausgaben ausgewählter privater Haushalte, S.462/463). Setzt man die Aufwendungen für Versicherungen zugunsten der Kinder --wegen der für sie wohl nicht in Betracht kommenden Beiträge zu Pensionskassen-- z.B. nur mit dem halben Betrag für jene zugunsten der Eltern an, so ergäbe sich ein monatlicher Aufwand von 18,11 DM (= 144,89 DM : 4 : 2) pro Kind; dies entspräche einem Jahresaufwand von 217,32 DM.

Doch ist auch diese Zahl nach Auffassung des Senats nur beschränkt aussagekräftig, da aus den Angaben des Statistischen Bundesamtes nicht ersichtlich ist, welche Versicherungen im einzelnen unter die genannte Ausgabenposition fallen. Weiter hat das Statistische Bundesamt in seine Erhebungen nicht jene Familien einbezogen, die Einkünfte aus nichtabhängiger, insbesondere freiberuflicher und gewerblicher, Tätigkeit erzielt hatten. Andererseits ist nach Auffassung des erkennenden Senats z.B. aber auch zu berücksichtigen, daß in der gesetzlichen Krankenkasse pflichtversicherte Eltern keine gesonderten Beiträge für die hier in Frage kommenden Kinder zu entrichten hatten. Die Kassenleistungen für solche Kinder werden im Rahmen der sog. Familienhilfe --ohne daß Zusatzbeiträge zu entrichten wären-- erbracht (§ 205 Abs.1 Satz 1 der Reichsversicherungsordnung --RVO--; nunmehr § 3 Satz 3 und § 10 Abs.2 des Sozialgesetzbuches --SGB--, V.Buch, Gesetzliche Krankenversicherung).

Bei Abwägung all dieser Umstände hält der Senat einen Jahres- Mindestvorsorgebetrag von 200 DM pro Kind im Streitjahr für ausreichend, aber auch erforderlich.

Danach können die Kinderfreibeträge in die Ermittlung der steuerlichen Gesamtentlastung nur in einer Höhe von 2 284 DM (= 2 484 DM ./. 200 DM) einbezogen werden, so daß sich im Streitfall eine steuerliche Gesamtentlastung von 8 168 DM (= 3 600 DM + 2 x 2 284 DM) ergibt.

cc) Vergleich der steuerlichen Gesamtentlastung mit den Gesamtleistungen der Sozialhilfe

(a) Gegenüber dem in Abschn.II Nr.4 a, aa ermittelten Betrag der durchschnittlichen Gesamtleistungen der Sozialhilfe für zwei Kinder in Höhe von 9 550 DM, in dem seinerseits noch keine Versicherungsbeiträge enthalten sind (s. z.B. § 13 BSHG), bleibt die steuerliche Entlastung von 8 168 DM um 1 382 DM (= 14,47 v.H.) hinter den Sozialhilfeleistungen zurück.

Dieser Vomhundertsatz (von 14,47) übersteigt zwar die vom Senat im Vorlagebeschluß in BFHE 171, 534, BStBl II 1993, 755 als grundsätzlich erheblich angesehene "Norm"abweichung von 10 v.H. Doch liegt er noch innerhalb der im selben Beschluß in Erwägung gezogenen Toleranzgrenze von 15 v.H., so daß bei Berücksichtigung dieser "Toleranz" nach Auffassung des erkennenden Senats noch kein evidenter Verfassungsverstoß im Sinne des BVerfG-Beschlusses in BVerfGE 82, 60, BStBl II 1990, 653, Abschn.C III Nr.4 vorliegt.

Der Senat hält das Zurückbleiben der steuerlichen Entlastung um 14,47 v.H. hinter den Sozialhilfeleistungen für gerade noch verfassungsgemäß.

Dabei geht er zunächst --wie bereits in seinem Vorlagebeschluß in BFHE 171, 534, BStBl II 1993, 755-- davon aus, daß ein evidenter Verfassungsverstoß hier nicht bereits dann vorliegt, wenn die Gesamtleistungen der Sozialhilfe überhaupt --auch nur geringfügig-- höher sind als die steuerliche Gesamtentlastung. Denn steuerfrei muß --auch nach dem oben genannten Beschluß des BVerfG-- nur das Existenzminimum eines Kindes bleiben. Zur Ermittlung dieser Größe hat auch das BVerfG in erster Linie auf die Leistungen der Sozialhilfe zurückgegriffen. Weiter hat es die Evidenzkontrolle erst bei Prüfung der Frage vorgenommen, ob die steuerliche Entlastung diesen verfassungsrechtlichen Mindestanforderungen (Steuerfreistellung des Existenzminimums) gerecht wird. Es hat dazu ausgeführt: In Fällen, in denen die Erfüllung grundrechtlicher Pflichten des Gesetzgebers von der Beurteilung tatsächlicher Verhältnisse abhängt, könne die gesetzliche Regelung nur beanstandet werden, wenn der Gesetzgeber die maßgeblichen Pflichten überhaupt außer acht gelassen oder ihnen offensichtlich nicht genügt hat (s. BVerfG-Beschluß in BVerfGE 82, 60, BStBl II 1990, 653, Abschn.C III Nr.4). Daraus schließt der erkennende Senat, daß nicht schon jedes Zurückbleiben der steuerlichen Gesamtentlastung hinter den Sozialhilfeleistungen grundrechtswidrig ist, sondern erst ein offensichtliches.

Ein solches nimmt der Senat nunmehr erst bei einem Zurückbleiben der steuerlichen Gesamtentlastung (bestehend aus dem in einen Steuerfreibetrag hochgerechneten Kindergeld und dem zur Deckung des allgemeinen Existenzminimums eines Kindes bestimmten Teil des Kinderfreibetrages) hinter den Gesamtleistungen der Sozialhilfe um wenigstens 15 v.H. an. Er berücksichtigt dabei, daß der Gesetzgeber in diesem Bereich in großem Umfang auf Zukunftsprognosen angewiesen ist. Allein die hier maßgebenden Gesamtleistungen der Sozialhilfe beinhalten drei derartige ungewisse Komponenten. Hinzu kommt noch, daß auch der Teil des Kinderfreibetrages, der die versicherungsmäßige Grundvorsorge für die Kinder berücksichtigen soll, keine konstante Größe ist.

b) Bei dieser Rechts- und Sachlage kann offenbleiben, ob im Streitfall nicht auch zu berücksichtigen wäre, daß die Töchter des Klägers und seiner Ehefrau, D und E, im Streitjahr bereits in einem Lehrverhältnis standen und daraus eigene Einkünfte erzielten. Durch die eigenen Einkünfte der Töchter verminderte sich nämlich deren Unterhaltsanspruch gegenüber ihren Eltern im Umfang der erhaltenen Ausbildungsvergütungen abzüglich eines ausbildungsbedingten Mehrbedarfs von jeweils 150 DM monatlich (= 1 800 DM im Jahr; s. hierzu § 1610 Abs.1 des Bürgerlichen Gesetzbuches --BGB-- und z.B. Palandt, Bürgerliches Gesetzbuch, 53.Aufl., § 1610 Rdnr.15). Dies wiederum hat zur Folge, daß die steuerliche Leistungsfähigkeit der Eltern, hier des Klägers und seiner Ehefrau, erhöht wurde.

5. Der Senat war an einer Entscheidung in der Sache nicht durch § 74 FGO gehindert. Für eine Aussetzung des Verfahrens im Hinblick auf anhängige Musterverfahren vor dem BVerfG wegen der Höhe des Grundfreibetrags besteht seit Ergehen des Beschlusses des BVerfG in BVerfGE 87, 153, BStBl II 1993, 413, der auch das Streitjahr (1986) betraf, keine Veranlassung mehr. Auch das aufgrund des Vorlagebeschlusses des erkennenden Senats in BFHE 171, 534, BStBl II 1993, 755 beim BVerfG --zum Kinderlastenausgleich-- anhängige Verfahren 2 BvL 42/93 hindert den Senat nicht, im Streitfall --bereits jetzt-- eine Entscheidung zu treffen. Insbesondere steht dem nicht der Beschluß des erkennenden Senats vom 7. Februar 1992 III B 24,25/91 (BFHE 166, 418, BStBl II 1992, 408) entgegen.

Zum einen handelt es sich hier um eine teilweise andere Rechtslage. Das beim BVerfG anhängige Verfahren 2 BvL 42/93 betrifft den Kinderlastenausgleich für Eltern mit einem Kind (im Jahre 1987). Im Streitfall geht es um die Verfassungsmäßigkeit des Kinderlastenausgleichs für Eltern mit zwei Kindern (im Jahre 1986), wobei ein Unterschied zu dem oben genannten beim BVerfG anhängigen Verfahren bereits insoweit besteht, als das Kindergeld für das zweite Kind (auch bei Kürzung auf den sog. Sockelbetrag nach § 10 Abs.2 BKGG) mindestens um 20 DM höher ist als das Erstkindergeld.

Zum anderen hat der BFH selbst zu dieser Problematik -- zeitlich nach Ergehen der BVerfG-Beschlüsse zum Kinderlastenausgleich in BVerfGE 82, 60, BStBl II 1990, 653, und BVerfGE 82, 198, BStBl II 1990, 664-- noch nicht abschließend Stellung genommen (s. hierzu BFHE 166, 418, BStBl II 1992, 408, Nr.3 e der Entscheidungsgründe). Der Beschluß vom 20. Mai 1992 III B 100/91 (BFHE 168, 174, BStBl II 1992, 729) betraf ein Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes einer Familie mit drei Kindern für die Jahre 1989 und 1990, in dem auch nicht die Durchführung der genauen Berechnungen geboten war, die vom BVerfG erstmals in seiner Entscheidung zum Grundfreibetrag dargelegt und vom erkennenden Senat im Vorlagebeschluß in BFHE 171, 534, BStBl II 1993, 755 übernommen worden sind.

6. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs.2 FGO.

Dies gilt auch, soweit die Revision im Streitpunkt Grundfreibetrag zurückgewiesen wurde. Eine dem § 34a Abs.3 des Gesetzes über das Bundesverfassungsgericht (BVerfGG) vergleichbare Vorschrift gibt es in der FGO nicht. Die Voraussetzungen des § 137 Satz 2 FGO liegen nicht vor. Das FA trifft kein Verschulden (i.S. des § 137 Satz 2 FGO) daran, daß der Kläger im Klage- und im Revisionsverfahren --erfolglos-- auch einen höheren Grundfreibetrag begehrt hat und ihm dadurch Kosten entstanden sind.

a) Insbesondere war das FA nicht etwa verpflichtet, dem Antrag des Klägers auf Ruhen des Klageverfahrens zuzustimmen. Ihm war insoweit ein Ermessensspielraum eingeräumt. Eine Ermessensreduzierung auf Null und somit eine Pflicht des FA zur Zustimmung zum Ruhen des Klageverfahrens könnte allenfalls in Erwägung gezogen werden, wenn das Einkommen des Klägers und seiner Ehefrau nicht höher als das sozialhilferechtliche Existenzminimum gewesen wäre. In solchen Fällen hat der erkennende Senat selbst Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der Grundfreibeträge geäußert (s. Beschlüsse vom 25. Juli 1991 III B 555/90, BFHE 164, 570, BStBl II 1991, 876, und vom 29. Oktober 1991 III B 83/91, BFH/NV 1992, 246); sie führten auch dazu, daß das BVerfG die geltenden Grundfreibeträge für verfassungswidrig erklärt hat.

So liegen die Verhältnisse im Streitfall jedoch nicht. Das vom Kläger und dessen Ehefrau zu versteuernde Einkommen überschritt mit 80 044 DM das sozialhilferechtliche Existenzminimum erheblich.

b) Das FA muß sich --im Rahmen des § 137 Satz 2 FGO-- auch nicht ein etwaiges Verschulden des Gesetzgebers zurechnen lassen. Dies folgt nach Auffassung des Senats schon aus dem verfassungsrechtlichen Prinzip der Gewaltenteilung.

7. Eine Nichterhebung der Gerichtskosten nach § 8 Abs.1 Satz 1 GKG kommt ebenfalls nicht in Betracht.

Eine unrichtige Sachbehandlung durch das FA scheidet aus den oben, zu § 137 Satz 2 FGO, dargestellten Gründen aus.

Auch eine unrichtige Sachbehandlung durch das FG ist nicht ersichtlich. Das FG mußte insbesondere nicht das Klageverfahren entsprechend den im Beschluß des erkennenden Senats in BFHE 166, 418, BStBl II 1992, 408 zusammengefaßten Grundsätzen wegen Anhängigkeit eines Musterverfahrens vor dem BVerfG aussetzen. Die Vorlageverfahren, auf die der Beschluß des BVerfG in BVerfGE 87, 153, BStBl II 1993, 413 ergangen ist, sind erst nach der Beschlußfassung über das angegriffene Urteil (am 7. Juni 1990) und dessen Zustellung am 14. Juli 1990 beim BVerfG anhängig geworden. Gleiches gilt für die gegen das Urteil des erkennenden Senats vom 8. Juni 1990 III R 14-16/90 (BFHE 161, 109, BStBl II 1990, 969) eingelegte Verfassungsbeschwerde.

 

Fundstellen

Haufe-Index 65038

BFH/NV 1994, 43

BStBl II 1994, 429

BFHE 173, 528

BFHE 1994, 528

BB 1994, 1000

BB 1994, 1406

BB 1994, 1406-1409 (LT)

DB 1994, 1402 (L)

DStR 1994, 1006-1008 (KT)

DStZ 1994, 402-404 (KT)

HFR 1994, 469-471 (LT)

StE 1994, 282 (K)

WPg 1994, 465 (L)

StRK, R.113 (LT)

FR 1994, 401-404 (KT)

Information StW 1994, 443 (KT)

NJW 1994, 2848

NJW 1994, 2848 (L)

KFR, 2/94, S 257-258 (H 9/1994) (LT)

FuR 1994, 236 (L)

EzFamR aktuell 1994, 267 (L)

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