BFH Urteil vom 11.12.1997 - IV R 42/97 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Aufwendungen für die Berufsausbildung von Kindern

Leitsatz (NV)

Aufwendungen für die Berufsausbildung von Kindern gehören in der Regel zu den Kosten der Lebensführung, auch wenn das Kind nach dem Abschluß der Ausbildung den elterlichen Betrieb fortführen soll. Solche Aufwendungen sind nur dann als betrieblich veranlaßt anzusehen, wenn der Ausbildungsvertrag zwischen dem Steuerpflichtigen und dem Kind einem internen oder externen Betriebsvergleich standhält und damit seinem Inhalt nach dem zwischen Fremden Üblichen entspricht. Dazu gehört bei einem Studium mit ergänzender praktischer Ausbildung im elterlichen Betrieb, daß eine zumindest durchschnittliche wöchentliche oder monatliche Mindestarbeitszeit vereinbart wird.

Normenkette

EStG § 4 Abs. 4, § 12 Nr. 1

Tatbestand

Die Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) sind Eheleute, die zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden.

Der Kläger war in den Streitjahren (1987 bis 1989) selbständig als Steuerberater tätig. Er ermittelte seinen Gewinn nach §4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Der Beigeladene, bei dem es sich um den 1962 geborenen Sohn der Kläger handelt, studierte im Sommersemester 1983 an der Universität A Wirtschaftswissenschaften, vom Wintersemester 1983/84 bis zum Ende des Sommersemesters 1985 an der Universität B Wirtschaftsmathematik und seit dem Wintersemester 1985/86 an der Universität C erneut Wirtschaftswissenschaften.

Aufgrund eines Arbeits- und Ausbildungsvertrages vom 1. Oktober 1986 trat der Beigeladene mit Wirkung von diesem Tag an in die Dienste der Praxis des Klägers ein. Der Abschluß des Vertrages diente nach den einleitenden Bemerkungen dazu, den Mandanten zu gegebener Zeit einen fachlich qualifizierten, ihnen möglichst bekannten und genehmen Nachfolger vorstellen zu können, um so den Fortbestand der Praxis zu sichern. Die Aufgabe des Beigeladenen bestand darin, durch Erwerb der erforderlichen Kenntnisse in der Praxis des Klägers, das Studium der Wirtschaftswissenschaften sowie das erfolgreiche Absolvieren entsprechender Fachprüfungen an Universität und im Fachbereich (Steuerberater/Wirtschaftsprüfer) so schnell wie möglich die Voraussetzungen für die Berechtigung zur selbständigen Leitung einer Steuerberaterpraxis zu schaffen. Die Arbeitszeit des Beigeladenen sollte sich, ausgehend von der für die Mitarbeiter der Praxis allgemein jeweils gültigen Arbeitszeit, nach den Erfordernissen der Ausbildung und nach gemeinsamer Absprache richten. Das Hochschulstudium sollte dabei im Zweifelsfall Vorrang haben. Im Rahmen der praktischen Tätigkeit hatte der Beigeladene alle Arbeiten auszuführen, die ihm vom Kläger oder dessen Beauftragten -- unter Berücksichtigung des jeweiligen Ausbildungsstandes -- übertragen wurden (z. B. Buchhaltungs- und Abschlußvorbereitungsarbeiten, Erstellen von Abschlüssen und Steuererklärungen, Bedienen des Personalcomputers, Teilnahme an erforderlichen Fortbildungsveranstaltungen, Behandlung von anfallenden Fragen des Steuer- und Wirtschaftsrechts, Außendienst). Das Anfangsgehalt des Beigeladenen betrug 1 498 DM zuzüglich 52 DM vermögenswirksame Leistungen. Die Zahlung eines 13. Monatsgehalts oder von Weihnachtsgeld, normale Gehaltserhöhungen sowie die Gewährung sonstiger Sozialleistungen sollte -- soweit die Voraussetzungen vorlagen -- in Anlehnung an die Leistungen für die anderen Mitarbeiter erfolgen. Für Gehaltserhöhungen über das übliche Maß hinaus (erstmals ab 1988) sollte eine entsprechende Ausweitung der beruflichen Kenntnisse in Theorie und Praxis Voraussetzung sein. Die private Nutzung von Praxisfahrzeugen sollte sich nach lohnsteuerrechtlichen Vorschriften regeln. Der Beigeladene hatte ferner Anspruch auf Jahresurlaub nach den gesetzlichen Bestimmungen (anfangs 21 Arbeitstage). Er verpflichtete sich, mit aller Kraft das im Vertrag festgelegte Ausbildungsziel zu erreichen. Für den Fall, daß er dieses Ziel nachweislich schuldhaft nicht erreichte, sollte der Kläger berechtigt sein, vom Vertrag zurückzutreten und eine für solche Fälle allgemein übliche Schadensvergütung zu verlangen. Der Beigeladene verpflichtete sich ferner, nach einer Zulassung als Steuerberater oder Wirtschaftsprüfer die Praxis entsprechend gesonderter Vereinbarungen zu übernehmen oder mindestens zehn Jahre lang als deren Mitarbeiter gegen angemessene Vergütung tätig zu sein. Bei Nichteinhaltung der Mindestzeit sollte der Kläger berechtigt sein, Schadensersatz in der für solche Fälle üblichen Höhe zu verlangen.

Der Kläger beschäftigte in den Streitjahren neben der Klägerin und dem Beigeladenen drei weitere Personen.

Für die vom Beigeladenen an der Universität C belegten Kurse war für das Studienjahr 1986/87 ein Zeitumfang von 26 Semesterwochenstunden (SWS), für das Studienjahr 1987/88 (nur Wintersemester) ein Zeitumfang von 22,5 SWS, für das Sommersemester 1988 ein Zeitumfang von 27 SWS, für das Wintersemester 1988/89 ein Zeitumfang von 19 SWS und für das Sommersemester 1989 ein Zeitumfang von 10 SWS vorgesehen. Für das Wintersemester 1989/90 belegte der Beigeladene keinen Kurs mehr. Er legte in seinem Schwerpunktfach "Betriebswirtschaftliche Steuerlehre" im September 1989 die schriftliche Prüfung und -- nach Fertigstellung der Diplomarbeit -- im Dezember 1989 die mündliche Prüfung ab.

Der Kläger behandelte die Lohn- und Lohnnebenkosten für die Beschäftigung des Beigeladenen in seinen Gewinnermittlungen für die Streitjahre als betrieblichen Aufwand (1987: 25 869 DM; 1988: 26 363 DM; 1989: 27 209 DM). Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt -- FA --) veranlagte die Kläger insoweit zunächst erklärungsgemäß. Die Einkommensteuerbescheide ergingen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Für das Streitjahr 1987 hob das FA den Vorbehalt der Nachprüfung später auf, erklärte die Festsetzung jedoch zugleich nach §165 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO 1977) für teilweise vorläufig hinsichtlich des Ausbildungsverhältnisses mit dem Beigeladenen sowie hinsichtlich des Kinderfreibetrages.

Durch geänderte Einkommensteuerbescheide vom 11. Mai 1992 erhöhte das FA die Gewinne des Klägers aus selbständiger Arbeit in den Streitjahren um die aufgrund des Ausbildungsvertrages mit dem Beigeladenen gezahlten Lohn- und Lohnnebenkosten. Die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage hatte Erfolg.

Das Finanzgericht (FG) führte zur Begründung im wesentlichen aus, daß die zwischen dem Kläger und dem Beigeladenen im Ausbildungsvertrag getroffenen Abreden dem entsprächen, was unter Fremden üblich sei, weil sie die Vorschriften des Gesetzes über die Berufsakademien im Bundesland X zum Vorbild hätten. Das FA bemängele zwar zu Recht, daß insbesondere die (zeitlichen) Anteile der Ausbildung des Beigeladenen an der Universität C im Verhältnis zu seiner Ausbildung im Rahmen der beruflichen Tätigkeit beim Kläger nicht mit der regelmäßig erforderlichen Bestimmtheit geregelt seien. Ursache hierfür sei jedoch allein der Umstand gewesen, daß für das Bedürfnis des Beigeladenen ein gesetzlich geregelter Studiengang nicht vorhanden gewesen sei. Daß insoweit gesetzliche Maßstäbe fehlten, könne dem Kläger aber nicht angelastet werden. Eine vertragliche Abrede, durch die der Sache nach die Arbeitszeit des Beigeladenen näher habe festgelegt werden können als im Streitfall geschehen, sei deshalb nicht denkbar.

Mit seiner dagegen gerichteten, vom FG zugelassenen Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts.

Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen, hilfsweise, die Einkommensteuer 1987 bis 1989 unter Ansatz eines um jeweils 2 400 DM erhöhten zu versteuernden Einkommens neu festzusetzen.

Die Kläger beantragen, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Abweisung der Klage (§126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung -- FGO --).

Das FG hat die Zahlungen aufgrund des Ausbildungsvertrages zwischen dem Kläger und dem Beigeladenen zu Unrecht als Betriebsausgaben angesehen.

Betriebsausgaben sind nach §4 Abs. 4 EStG die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlaßt sind. Aufwendungen für den Unterhalt von Familienangehörigen dürfen dagegen nach §12 Nr. 1 EStG nicht abgezogen werden, auch wenn sie zur Förderung des Berufs oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen (§12 Nr. 1 Satz 2 EStG); derartige sog. gemischte Aufwendungen können wegen des für sie bestehenden Aufteilungs- und Abzugsverbots (vgl. Beschluß des Bundesfinanzhofs -- BFH -- vom 19. Oktober 1970 GrS 2/70, BFHE 100, 309, BStBl II 1971, 17) weder ganz noch teilweise bei der Ermittlung der Einkünfte abgezogen werden.

1. Die für die Ausbildung und die berufliche Fortbildung von Kindern anfallenden Aufwendungen gehören in der Regel zu den nach §12 Nr. 1 EStG nichtabziehbaren Kosten der Lebensführung, weil Eltern ihren Kindern gegenüber unterhaltsrechtlich nach Maßgabe des §1610 Abs. 2 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) zur Übernahme dieser Kosten verpflichtet sind (vgl. BFH- Urteile vom 4. September 1956 I 63/56 U, BFHE 63, 277, BStBl III 1956, 304; vom 4. August 1960 IV 384/58, Steuerrechtsprechung in Karteiform -- StRK --, Einkommensteuergesetz bis 1974, §33, Rechtsspruch 118; vom 10. Mai 1966 I 290/63, BFHE 86, 297, BStBl III 1966, 490; vom 14. Dezember 1990 III R 92/88, BFHE 163, 190, BStBl II 1991, 305, und vom 14. Dezember 1994 X R 215/93, BFH/NV 1995, 671; Wolff- Diepenbrock in Littmann/Bitz/Hellwig, Das Einkommensteuerrecht, 15. Aufl., §§4, 5 EStG Rdnr. 1813 a).

Dies schließt die Anerkennung von Ausbildungsverhältnissen zwischen Eltern und Kindern allerdings nicht von vornherein aus. Vergütungen im Rahmen eines solchen Ausbildungsverhältnisses stellen Betriebsausgaben dar, wenn sie ausschließlich oder ganz überwiegend betrieblich veranlaßt sind. Dies ist der Fall, wenn der Ausbildungsvertrag den Anforderungen genügt, die für Verträge zwischen nahen Angehörigen gelten. Danach muß der Vertrag klar und eindeutig sein und nach Inhalt und Durchführung dem zwischen Fremden Üblichen entsprechen. Nur wenn er diese Voaussetzungen erfüllt, ist sichergestellt, daß die Vertragsbeziehungen und die auf ihnen beruhenden Leistungen tatsächlich dem betrieblichen und nicht -- z. B. als Unterhaltsleistungen -- dem Bereich der Lebensführung (§12 Nr. 1 EStG) zuzurechnen sind (vgl. BFH-Urteile vom 13. November 1986 IV R 322/84, BFHE 148, 168, BStBl II 1987, 121; in BFHE 163, 190, BStBl II 1991, 305, und in BFH/NV 1995, 671). Insbesondere Berufsausbildungsverträge zwischen Eltern und Kindern aufgrund des Berufsbildungsgesetzes (BBiG) vom 14. August 1969 (BGBl I 1969, 1112), die den genannten Anforderungen entsprechen, können deshalb steuerrechtlich anzuerkennende Ausbildungsverträge darstellen (vgl. z. B. BFH-Urteile vom 22. März 1990 IV R 115/89, BFHE 160, 463, BStBl II 1990, 776, und in BFHE 163, 190, BStBl II 1991, 305 unter 1. a.E.). Ausbildungsverträge unterscheiden sich insoweit von Verträgen, durch die Hilfeleistungen auf familienrechtlicher Grundlage (§1619 BGB) zum Gegenstand eines steuerrechtlich anzuerkennenden Leistungsaustauschs gemacht werden sollen (zur Nichtanerkennung dieser Vereinbarungen vgl. Senatsurteile vom 17. März 1988 IV R 188/85, BFHE 153, 117, BStBl II 1988, 632, und vom 23. Juni 1988 IV R 129/86, BFH/NV 1989, 219). Dies hat seinen Grund darin, daß §1619 BGB für die dort angesprochenen Leistungen eine familienrechtliche Rechtsgrundlage schafft, während §1610 Abs. 2 BGB lediglich eine Kostentragungslast des Unterhaltsverpflichteten für den Fall begründet, daß der Unterhaltsberechtigte die Kosten nicht selbst aufbringen kann. Dazu wird er aber durch ein Ausbildungsdienstverhältnis in die Lage versetzt. Hinzu kommt, daß §1610 Abs. 2 BGB die Wahlfreiheit des Unterhaltsberechtigten hinsichtlich des Ausbildungsverhältnisses nicht beeinflußt. Der Unterhaltsberechtigte kann daher eine Ausbildung auch beim Unterhaltsverpflichteten beginnen und sie zum Gegenstand einer schuldrechtlichen Vereinbarung machen, wenn eine solche Vereinbarung auch bei einem fremden Dritten üblich wäre (vgl. auch Hußmann, Der Betrieb -- DB -- 1985, 2225).

Die Prüfung, ob ein Ausbildungsdienstverhältnis zwischen einem unterhaltsberechtigten Kind und einem Elternteil klar und eindeutig vereinbart ist und nach Inhalt und Durchführung dem zwischen Fremden Üblichen entspricht, verstößt nicht gegen Art. 3 Abs. 1 und Art. 6 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG). Das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) hat es verfassungsrechtlich nicht beanstandet, wenn bei Verträgen zwischen Eltern und Kindern an den Nachweis der Ernstlichkeit des Vertragsabschlusses strenge Anforderungen gestellt werden (Beschluß vom 20. November 1984 1 BvR 1406/84, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung -- HFR -- 1985, 283 = StRK, Einkommensteuergesetz 1975, §15 Abs. 1 Nr. 2, Fam.Pers.G., Rechtsspruch 8). Das BVerfG hat auch in den Kammerbeschlüssen vom 7. November 1995 2 BvR 802/90 (BStBl II 1996, 34 unter B. I. 1.) und vom 9. Januar 1996 2 BvR 796/91 (Leitsatz in der Steuer-Eildienst -- StE -- 1996, 178 unter B. I. 1.) daran festgehalten, daß die steuerliche Anerkennung von Dienstverhältnissen zwischen Ehegatten, bei denen es sich ebenfalls um nahe Angehörige handelt, ohne Verstoß gegen verfassungsrechtliche Vorschriften von eindeutigen und ernstlichen Vereinbarungen und einer diesen entsprechenden tatsächlichen Durchführung abhängig gemacht werden kann. Das BVerfG hat in den zuletzt genannten Entscheidungen lediglich beanstandet, daß in den den Vorentscheidungen zugrunde liegenden Streitfällen der Betriebsausgabenabzug aufgrund eines einzelnen Indizes versagt worden war, obwohl der im übrigen festgestellte Sachverhalt die Anerkennung des Arbeitsverhältnisses jeweils zuließ. Diese Entscheidungen beeinflussen somit nicht die im vorliegenden Verfahren entscheidungserhebliche Prüfung des Ausbildungsvertrages zwischen dem Kläger und dem Beigeladenen daraufhin, ob ein solcher Vertrag auch zwischen fremden Dritten geschlossen worden wäre.

2. Rechtsfehlerhaft hat das FG angenommen, der zwischen dem Kläger und seinem Sohn abgeschlossene Vertrag entspreche dem zwischen Fremden Üblichen. Die vom FG zur Frage der Üblichkeit getroffenen Feststellungen lassen den von ihm daraus gezogenen Schluß nicht zu. Der Nachweis, daß der zwischen dem Steuerpflichtigen und seinem Kind abgeschlossene Ausbildungsvertrag dem zwischen Fremden Üblichen entspricht, kann gleichermaßen durch einen sog. internen Betriebsvergleich, d. h. durch Benennung von Vergleichsfällen im eigenen Betrieb, wie auch durch einen sog. externen Betriebsvergleich, d. h. durch Angabe dem Steuerpflichtigen bekannter oder von Berufs- oder Interessenverbänden benannter Vergleichsfälle außerhalb seines Betriebs, geführt werden (vgl. BFH-Urteile vom 31. Mai 1989 III R 154/86, BFHE 157, 172, und in BFHE 163, 190, BStBl II 1991, 305). Nach den Feststellungen des FG ist der Nachweis weder durch den internen noch durch den externen Betriebsvergleich als geführt anzusehen.

a) Mangels Abschlusses eines dem Vertrag mit dem Beigeladenen vergleichbaren Vertrages mit einem familienfremden Beschäftigten der Praxis des Klägers hätte die Fremdüblichkeit des Vertrages mit dem Beigeladenen nur durch einen externen Betriebsvergleich nachgewiesen werden können. Die von den Klägern insoweit angeführten Auskünfte der Steuerberaterkammer D und des Direktors der Staatlichen Berufsakademie D sind jedoch keine ausreichenden Nachweise für die Fremdüblichkeit dieses Vertrages, weil sie nicht konkret genug sind. Die Steuerberaterkammer hat lediglich ganz allgemein erklärt, daß es in Steuerberaterkreisen nicht unüblich sei, die Aus- und Fortbildungskosten für qualifizierte Mitarbeiter zu übernehmen und diese Mitarbeiter im Gegenzug in geeigneter Weise vertraglich an die Praxis zu binden. Diese Auskunft läßt offen, ob Steuerberater fremden Dritten gegenüber durch den Abschluß eines entgeltlichen Ausbildungsvertrages auch die Kosten für ein Hochschulstudium übernommen haben oder ob es sich bei den Aus- bzw. Fortbildungsmaßnahmen um kürzere Ausbildungsgänge oder Fortbildungsveranstaltungen gehandelt hat. Sie läßt im übrigen nicht erkennen, ob den Kostenübernahmen Verträge zugrund lagen, die -- wie der Vertrag zwischen dem Kläger und dem Beigeladenen -- keine festen Arbeitszeiten hinsichtlich des praktischen Teils der Ausbildung sowie Bindungs- oder Rückzahlungsklauseln nach Art des im Streitfall zu beurteilenden Vertrages vorsahen. Diese Gesichtspunkte gelten in gleicher Weise für die im Schreiben der Kläger wiedergegebene fernmündliche Auskunft des Direktors der Staatlichen Berufsakademie. Auch daraus ergibt sich nicht, daß Steuerberater mit familienfremden Beschäftigten Ausbildungsverträge des Inhalts, den der Vertrag zwischen dem Kläger und dem Beigeladenen hat, abgeschlossen haben. Eben dieser vertragsbezogene Nachweis ist aber zur Bejahung der Fremdüblichkeit eines Ausbildungsvertrages zwischen nahen Angehörigen unverzichtbar. Daß Steuerberater auch familienfremden Beschäftigten gegenüber in Einzelfällen die Kosten für Ausbildungs- oder Fortbildungsmaßnahmen verschiedenster Art übernehmen, kann als bekannt unterstellt werden. Daraus folgt jedoch noch nicht die Fremdüblichkeit gerade des zwischen dem Kläger und dem Beigeladenen abgeschlossenen Ausbildungsvertrages.

b) Der Nachweis der Fremdüblichkeit dieses Vertrages ist vorliegend nicht ausnahmsweise deshalb entbehrlich, weil staatliche oder private Arbeitgeber die Ausbildung von Nachwuchskräften durch ein Vollstudium oder ein Studium (bzw. eine vergleichbare theoretische Ausbildung) mit ergänzender praktischer Ausbildung übernehmen und den Nachwuchskräften während dieser Zeit eine Vergütung zahlen. Im Fall eines Studiums mit ergänzender praktischer Ausbildung ist, wie auch der von den Klägern überreichte Ausbildungsvertrag über eine duale Ausbildung an der Studienakademie und in einer Ausbildungsstätte dies für den privatwirtschaftlichen Bereich belegt, die Vereinbarung einer festen wöchentlichen Ausbildungszeit in der Ausbildungsstätte üblich. Gleiches gilt für die vom Staat angebotenen Ausbildungsgänge, die durch eine sog. Laufbahnprüfung abgeschlossen werden. Auch diese Ausbildungsgänge zeichnen sich dadurch aus, daß für den Auszubildenden schon zu Beginn der Ausbildung feststeht, in welchem zeitlichen Umfang die Ausbildung jeweils auf theoretische und praktische Unterweisung entfällt. Eine derartige Regelung fehlt in dem zwischen dem Kläger und dem Beigeladenen abgeschlossenen Vertrag, obwohl zumindest eine wöchentliche oder monatliche durchschnittliche Mindestarbeitszeit, die auch das Nachholen studien- oder prüfungsbedingt zu verschiebender Arbeiten in der Praxis des Klägers gestattet hätte, hätte vereinbart werden können und müssen (vgl. bereits Senatsurteil vom 10. März 1988 IV R 214/85, BFHE 153, 520, BStBl II 1988, 877 unter 2. a).

c) Die Kläger könnten sich zum Nachweis der Fremdüblichkeit des mit dem Beigeladenen abgeschlossenen Vertrages auch nicht darauf berufen, daß insbesondere staatliche Einrichtungen unter Fortzahlung von Bezügen Bediensteten ein Hochschulstudium ermöglichen und sie für diese Zeit vollständig von anderen Verpflichtungen freistellen. Soweit es sich um staatliche Einrichtungen, wie z. B. die Bundeswehr (vgl. BFH-Urteile vom 12. Dezember 1979 VI R 64/78, BFHE 129, 173, BStBl II 1980, 124; vom 7. November 1980 VI R 50/79, BFHE 132, 49, BStBl II 1981, 216, und vom 15. April 1996 VI R 99/95, BFH/NV 1996, 804), handelt, ist schon zweifelhaft, ob derartige Maßnahmen einen Maßstab für die Fremdüblichkeit von Verträgen zwischen nahen Angehörigen im betrieblichen Bereich liefern können, weil staatliche Einrichtungen diese Maßnahmen nicht aufgrund betrieblicher Überlegungen, sondern zur Förderung der ihnen obliegenden, dem Nutzen der Allgemeinheit dienenden Aufgaben, u. U. auch aus Fürsorgegesichtspunkten gegenüber dem Studierenden, durchführen. Ausbildungsdienstverhältnissen dieser Art ist aber jedenfalls eigentümlich, daß der Bedienstete verpflichtet ist, an den Ausbildungsmaßnahmen teilzunehmen und der Dienstherr den Ausbildungserfolg fortlaufend prüft, indem er sich Zeugnisse oder ähnliche Nachweise vorlegen läßt. Eine derartige Regelung enthält der Vertrag zwischen dem Kläger und dem Beigeladenen jedoch nicht. Dieser Vertrag sieht im übrigen ausdrücklich vor, daß der Beigeladene auch Dienstleistungen in der Praxis des Klägers zu erbringen hatte. Auch deshalb kann er mit einem Ausbildungsdienstverhältnis, das ausschließlich ein Studium zum Gegenstand hat, nicht verglichen werden.

3. Da das Ausbildungsdienstverhältnis nicht anzuerkennen ist, stellen die Zahlungen des Klägers gemischte Aufwendungen i. S. von §12 Nr. 1 EStG dar. Sie sind deshalb auch insoweit, als sie der Vergütung von tatsächlich in der Praxis erbrachten Arbeitsleistungen des Beigeladenen dienen, nicht abziehbar (vgl. auch BFH-Urteile in BFHE 148, 168, BStBl II 1987, 121, und vom 14. Juli 1988 IV R 39/86, BFH/NV 1989, 155 a. E.).

Fundstellen

Haufe-Index 67083

BFH/NV 1998, 952

HFR 1998, 634