BFH Urteil vom 10.10.1996 - III R 118/95 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Kosten für logopädische Therapie als außergewöhnliche Belastung -- Erleichterung der Nachweiserfordernisse im Beitrittsgebiet 1993

Leitsatz (NV)

1. Kosten für Maßnahmen, die nicht ausschließlich von Kranken aufgrund einer medizinischen Indikation zur Behandlung oder Linderung einer Krankheit ergriffen werden (hier: logopädische Therapie für ein Kind), sind nur dann als außergewöhnliche Belastungen zu berücksichtigen, wenn im Einzelfall ein vor Durchführung der Maßnahme ausgestelltes amts- oder vertrauensärztliches Zeugnis nachweist, daß die Maßnahme zur Heilung oder Linderung einer Krankheit erforderlich war und eine andere Behandlung nicht oder kaum erfolgversprechend erscheint (ständige Rechtsprechung).

2. Im Jahr 1993 konnte von einem Steuerpflichtigen in den neuen Bundesländern unter Umständen noch nicht die gleiche Sorgfalt in der Erledigung seiner steuerlichen Angelegenheiten verlangt werden, wie sie sonst geboten ist; ihm kann daher ausnahmsweise ein unverschuldeter Beweisnotstand zuzubilligen sein und nachgelassen werden, den Nachweis der medizinischen Notwendigkeit der Therapie durch ein nachträglich erstelltes amts- oder vertrauensärztliches Zeugnis zu führen.

3. Dem Steuerpflichtigen kann weder die objektive Feststellungslast abgenommen werden noch vermindert sich das Beweismaß.

Normenkette

EStG § 33 Abs. 1

Tatbestand

Die im Beitrittsgebiet wohnenden Kläger machten in ihrer Einkommensteuererklärung für das Streitjahr (1993) Fahrtkosten als außergewöhnliche Belastung geltend. Sie hatten ihr im Streitjahr fünf Jahre altes Kind C statt in den von ihrer Wohnung nur zwei Minuten Fußweg entfernten Kindergarten, den C früher besucht hatte, in eine von der Wohnung 12 km entfernte Integrationseinrichtung für sprachgestörte Vorschulkinder gebracht. Dazu hatte ihnen aufgrund von Sprachstörungen, die sich bei C gezeigt hatten, die sonderpädagogische Beratungsstelle für Sprach-, Stimm- und Hörgeschädigte geraten. In der Einrichtung sind nichtbehinderte und behinderte Kinder untergebracht. Die behinderten Kinder werden von Logopäden betreut und erhalten täglich eine Stunde spezielles Sprachtraining, Die Kläger fuhren C abwechselnd mit dem Auto morgens in die Kindertagesstätte und holten sie mittags dort wieder ab.

Das FA erkannte die Fahrtkosten von rund ... DM nicht als außergewöhnliche Belastung an. Die dagegen erhobene Klage hatte Erfolg.

Das Finanzgericht (FG) führte aus, die Fahrtkosten seien Krankheitskosten. C habe an einer Krankheit gelitten. Ein hinreichender Krankheitsnachweis liege in Gestalt des ärztlichen Attestes der Kinderärztin Dr. F vor. Eines amtsärztlichen Attestes habe es nicht bedurft, da eine Mißbrauchsgefahr nicht anzunehmen gewesen sei.

Gegen dieses Urteil richtet sich die vom FG zugelassene Revision des FA, mit der sinngemäß beantragt wird, unter Aufhebung des Urteils des FG die Klage abzuweisen.

Die Kläger beantragen, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision des FA ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an das FG. Das Urteil des FG verletzt § 33 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG).

1. Nach § 33 Abs. 1 EStG wird die Einkommensteuer auf Antrag ermäßigt, wenn einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstandes erwachsen. Krankheitskosten erwachsen einem Steuerpflichtigen i. S. dieser Vorschrift regelmäßig zwangsläufig, wenn er sich ihnen aus tatsächlichen Gründen nicht entziehen kann. Aufwendungen für eine Heilbehandlung im eigentlichen Sinne sind von dem erkennenden Senat in ständiger Rechtsprechung typisierend als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt worden, ohne daß es im Einzelfall der grundsätzlich nach § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG gebotenen Prüfung der Zwangsläufigkeit der Aufwendungen dem Grunde und der Höhe nach bedarf (vgl. u. a. das Urteil des Senats vom 26. Juni 1992 III R 8/91, BFHE 169, 37, BStBl II 1993, 278).

In dem Urteil in BFHE 169, 37, BStBl II 1993, 278 hat der erkennende Senat bereits ausgeführt, daß nach diesen Grundsätzen auch Aufwendungen eines Unterhaltspflichtigen für die Behandlung eines Kindes, dessen Lese- und Rechtschreibfähigkeit beeinträchtigt ist, als Krankheitskosten gemäß § 33 EStG berücksichtigt werden können. Voraussetzung dafür sei jedoch, daß die Lese- und Rechtschreibschwäche im konkreten Fall eine Krankheit darstelle und daß die Aufwendungen zum Zwecke ihrer Heilung oder Linderung getätigt worden seien. Denn eine Lese- und Rechtschreibschwäche könne verschiedene Ursachen haben. Sie stelle nicht in jedem Fall eine Krankheit i. S. der zu § 33 EStG ergangenen Rechtsprechung des Senats dar. Ob sie im Einzelfall eine Krankheit sei, was insbesondere bei einer auf eine Hirnfunktionsstörung zurückgehenden Legasthenie anzunehmen sei, und ob deshalb eine logopädische Behandlung medizinisch notwendig und damit für den Steuerpflichtigen zwangsläufig sei, sei durch Vorlage eines amtsärztlichen Attestes nachzuweisen.

Dieses Nachweiserfordernis entspricht der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH), nach der die Kosten für Maßnahmen, die nach der Lebenserfahrung nicht ausschließlich von Kranken aufgrund einer medizinischen Indikation zur Behandlung oder Linderung einer Krankheit ergriffen werden, nur dann als außergewöhnliche Belastungen nach § 33 Abs. 1 EStG berücksichtigt werden können, wenn im Einzelfall ein vor Durchführung der Maßnahme ausgestelltes amts- oder vertrauensärztliches Zeugnis nachweist, daß die Maßnahme zur Heilung oder Linderung einer Krankheit erforderlich war und eine andere Behandlung nicht oder kaum erfolgversprechend erscheint (BFH-Urteile vom 23. Oktober 1987 III R 64/85, BFH/NV 1988, 149; vom 29. Oktober 1992 III R 232/90, BFH/NV 1993, 231; vom 9. August 1991 III R 54/90, BFHE 165, 272, BStBl II 1991, 920, und vom 17. Juli 1981 VI R 77/78, BFHE 133, 545, BStBl II 1981, 711). Den Nachweis nicht lediglich durch ein privatärztliches Gutachten, sondern in dieser qualifizierten Weise zu führen, ist, wie der Senat in dem Urteil vom 30. Juni 1995 III R 52/93 (BFHE 178, 81, BStBl II 1995, 614) erneut hervorgehoben hat, unverzichtbar, um die Inanspruchnahme ungerechtfertigter steuerlicher Vorteile zu verhindern, mit der in besonderem Maße bei Aufwendungen zu rechnen ist, die ihrer Art nach nicht eindeutig unmittelbar der Heilung oder Linderung einer Krankheit dienen, sondern mitunter auch lediglich deshalb ergriffen werden, um Krankheiten vorzubeugen, die Gesundheit allgemein zu fördern oder zum Beispiel -- was im Streitfall insbesondere in Betracht kommt -- die sprachliche Entwicklung eines Kindes zu fördern und zu unterstützen.

2. Diesen Grundsätzen wird das Urteil des FG nicht gerecht.

Es handelt sich im Streitfall um Aufwendungen der eben genannten Art. Davon ist das FG selbst ausgegangen; offenbar wollen es auch die Kläger nicht in Zweifel ziehen. Daß die logopädische Therapie, an der C teilgenommen hat, infolge einer Mittelohrentzündung ratsam oder sogar notwendig geworden sein mag, ändert daran nichts. Denn dieser Umstand besagt nichts darüber, ob bei C infolge ihrer Erkrankung lediglich die sprachliche Entwicklung verzögert und gestört war oder ob C an Legasthenie oder sonst einer krankhaften Störung der Sprachentwicklung und Sprechfähigkeit gelitten hat, die selbst Krankheitswert hat und einer medizinischen Behandlung bedurfte.

Wenn das FG meint, von der Vorlage eines vor der Behandlung erstellten amtsärztlichen Gutachtens über die angebliche Krankheit von C absehen zu können, weil es aufgrund des vorliegenden privatärztlichen Attestes von dem Vorliegen einer solchen Krankheit bereits überzeugt sei, verkennt es die Anforderungen, die § 33 Abs. 1 EStG nach der Rechtsprechung des erkennenden Senats an die tatrichterliche Beweiswürdigung bei Aufwendungen stellt, die in dem eben entwickelten Sinne nicht ihrer Art nach stets und unmittelbar der Heilung oder Linderung einer Krankheit dienen. Die Zwangsläufigkeit solcher Aufwendungen, die im Grenzbereich der Kosten der allgemeinen Lebensführung, zu denen auch die Aufwendungen für die Erziehung eines Kindes und die Unterstützung seiner geistigen und körperlichen Entwicklung gehören, und der außergewöhnlichen Belastungen liegen und je nach den konkreten Umständen des Einzelfalles dem einen oder anderen Bereich steuerlich zuzuordnen sind, kann weder von den Finanzämtern noch von den Gerichten ohne solche amtsärztliche Unterstützung zuverlässig beurteilt werden.

Eine amtsärztliche Bescheinigung über die medizinische Notwendigkeit einer Sprach- Therapie bei C und über die Eignung der "Integrationseinrichtung" für die Durchführung einer solchen Therapie ist von den Klägern nicht vorgelegt worden. Das Urteil des FG kann daher keinen Bestand haben.

3. Die Sache ist jedoch nicht spruchreif (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung -- FGO --). Sie ist zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen, um den Klägern Gelegenheit zu geben, das für die steuerliche Anerkennung ihrer Aufwendungen erforderliche amtsärztliche Zeugnis nachträglich beizubringen.

Der erkennende Senat hat bereits in seinem Urteil vom 12. Juni 1991 III R 102/89 (BFHE 164, 414, BStBl II 1991, 763) ausnahmsweise die Vorlage eines erst nachträglich ausgestellten amtsärztlichen Attestes als zum Nachweis der Zwangsläufigkeit ausreichend anerkannt. In diesem Urteil hatte der Senat seine bisherige Rechtsprechung geändert und erstmals besondere Anforderungen an den Nachweis der Zwangsläufigkeit bei Kinderkuren aufgestellt. Die nachträgliche Erstellung eines amtsärztlichen Attestes hat er ausnahmsweise auch in den Urteilen vom 13. Februar 1987 III R 208/81 (BFHE 149, 222, BStBl II 1987, 427) und in BFHE 165, 272, BStBl II 1991, 920 in der Erwägung zugelassen, daß von dem Steuerpflichtigen nicht erwartet werden konnte, daß er die Notwendigkeit erkennt, eine amtsärztliche Begutachtung im vorhinein vornehmen zu lassen; denn auch in diesen Urteilen hatte der BFH ein solches Erfordernis für bestimmte Aufwendungen erstmals aufgestellt. Nach Überzeugung des erkennenden Senats liegen ähnliche besondere Voraussetzungen auch im Streitfall vor. Die Notwendigkeit einer vorherigen amtsärztlichen Begutachtung von Maßnahmen, die nicht eindeutig und unmittelbar der Behandlung oder Linderung einer Krankheit dienen, wird in der Rechtsprechung des BFH zwar seit langem hervorgehoben (vgl. z. B. BFH-Urteile vom 14. Februar 1980 VI R 218/77, BFHE 130, 54, BStBl II 1980, 295, und in BFHE 149, 222, BStBl II 1987, 427); auch das Urteil in BFHE 169, 37, BStBl II 1993, 278 hätte von den Klägern bzw. einem steuerlichen Berater, dessen Rat sie ggf. hätten einholen müssen, berücksichtigt werden können; es betrifft einen Sachverhalt, dessen Vergleichbarkeit mit dem Streitfall sich aufdrängt. Der Senat hat indes bei seiner Entscheidung berücksichtigt, daß den Klägern gleichwohl ein unverschuldeter Beweisnotstand zuzubilligen ist. Denn im Streitjahr konnte von den in den neuen Bundesländern ansässigen Klägern nach dem Inkrafttreten des EStG noch nicht die gleiche Sorgfalt in der Erledigung ihrer steuerlichen Angelegenheiten verlangt werden, wie sie sonst geboten ist. Den Klägern kann daher ausnahmsweise nachgelassen werden, nachzuholen, was sie vor Unterbringung ihrer Tochter in dem neuen Kindergarten versäumt haben. Die Anforderungen an den Nachweis der medizinischen Notwendigkeit der Unterbringung von C in der Integrationseinrichtung, der den Klägern obliegt, mindert dies allerdings im übrigen nicht. Das FG wird vielmehr im zweiten Rechtsgang zu würdigen haben, ob ihm das nachträglich erstellte amtsärztliche Gutachten noch die volle Gewißheit verschaffen kann, daß C im Streitjahr an einer Krankheit gelitten hat, die einer Behandlung in der Integrationseinrichtung bedurfte.

Fundstellen

Haufe-Index 65806

BFH/NV 1997, 337