Beabsichtigte gesetzliche N... / a) Schul- und Hochschulunterricht

§ 4 Nr. 21 Satz 1 Buchst. a Satz 4 UStG-E definiert den Schul- und Hochschulunterricht: Dieser Begriff "umfasst die Vermittlung und Vertiefung von Kenntnissen und Fähigkeiten in Bezug auf ein breites und vielfältiges Spektrum von Stoffen je nach Fortschritt und Spezialisierung der Schüler und Studierenden"[2]. Schul- und Hochschulunterricht muss somit allgemeinbildend sein[3]. Schul- und Hochschulunterricht umfasst danach in erster Linie Leistungen im Rahmen des allgemeinen Bildungssystems an Grundschulen, weiterführenden Schulen und Hochschulen[4]. Dabei ist nicht zwischen dem Unterricht, der Schülern oder Studierenden erteilt wird, die an einer erstmaligen Schul- oder Hochschulausbildung teilnehmen, und dem Unterricht zu unterscheiden, der Personen erteilt wird, die bereits über einen Schul- oder Hochschulabschluss verfügen und die aufgrund dieses Abschlusses ihre Berufsausbildung betreiben[5].

Dies bedeutet jedoch nicht, dass hiervon nur solche Leistungen erfasst sind, wenn der Unterricht zu einer Abschlussprüfung führt oder eine Berufsausbildung vermittelt[6]. Erfasst sind vielmehr auch Unterrichtsleistungen, die nur allgemein der (Weiter-)Entwicklung von Kenntnissen und Fähigkeiten der Schüler und Studenten dienen, sofern es sich um Pflichtveranstaltungen und nicht um bloße freiwillige Freizeitgestaltung handelt. Derartige Leistungen müssen jedoch in einer Schule oder Hochschule erteilt werden, das heißt eingebettet in ein Unterrichtssystem, das auf die Vermittlung eines breiten und vielfältigen Spektrums an Kenntnissen und Fähigkeiten ausgelegt ist[7]. Die Benotung der Schüler bzw. Studierenden kann insofern ein Indiz für die Einbettung darstellen, zwingend erforderlich dürfte sie nicht sein. Dies folgt schon daraus, dass Leistungen im Rahmen von Schul- und Hochschulveranstaltungen nicht zwingend stets benotet werden müssen, sondern sich die Grundsätze der Bewertung nach den jeweiligen Regelungen des Mitgliedsstaats bzw. der Bildungseinrichtung richten[8].

Für den Begriff der einzelnen Bildungsleistung ist unerheblich, welche Ziele die Personen verfolgen, die die Leistung in Anspruch nehmen[9]. Die Befreiung hängt nicht davon ab, inwieweit die einzelnen Personen, an die die Leistungen der Einrichtung erbracht werden, tatsächlich jeweils einen Schul- und Hochschulabschluss erreichen wollen oder die Leistungen tatsächlich jeweils der Ausbildung, Fortbildung oder beruflichen Umschulung dieser Personen dienen. Allein entscheidend ist die Art der erbrachten Leistung und ihre objektive Eignung, die hierfür erforderlichen Kenntnisse und Fertigkeiten zu vermitteln.

Externe Bildungsangebote an allgemeinbildenden Einrichtungen unterliegen der Steuerbefreiung, wenn sie ein Teil des allgemeinbildenden Unterrichtsangebots der Einrichtung sind. Es muss also ein hinreichend konkreter Zusammenhang mit den übrigen Bildungsangeboten der allgemeinbildenden Einrichtung bestehen[10]. Dies ist der Fall, wenn die Leistung den Schülern oder Studenten der allgemeinbildenden Einrichtung zugute kommt. Wird das Zusatzangebot jedoch lediglich in den Räumlichkeiten der allgemeinbildenden Einrichtung ausgeübt, ohne dass ein konkreter Zusammenhang mit dem übrigen Bildungsangebot besteht, ist von einem nicht steuerbefreiten sog. "spezialisierten Unterricht" auszugehen[11].

Darüber hinaus ist aus dem Erfordernis, dass die Schüler oder Studenten "je nach ihrem Fortschritt und ihrer Spezialisierung auf den verschiedenen dieses System bildenden Stufen" unterwiesen werden müssen, zu folgern, dass nur Unterricht in verschiedenen Jahrgangsstufen oder ein binnendifferenziertes Unterrichten innerhalb der Unterrichtsgruppe von der Steuerbefreiung erfasst ist[12].

[2] EuGH v. 14.3.2019 – C‐449/17, ECLI:EU:C:2019:202 – A & G Fahrschul-Akademie, UR 2019, 294.
[3] Hartman, UStB 2019, 144 (145); Bünnemann, UR 2019, 368 (371); Grebe/Raudszus, UStB 2018, 24 (29); so bereits Bruschke, UR 2017, 289 (292 f.); weitergehend aber Monfort in Birkenfeld/Wäger, USt-Handbuch, § 4 Nr. 21 UStG Rz. 62 f. (Lfg. 85, 8/2019), wonach Unterricht nur dann nicht steuerfrei sein kann, wenn der unterrichtete Stoff nach der Praxis der Mitgliedstaaten nicht zum klassischen Schul- und Hochschulunterricht (inkl. aller "exotischen" aber tatsächlich angebotenen Fächer) gehört. Das Fach muss zwar zum breiten "Spektrum" des klassischen Schul- und Hochschulunterrichts gehören, dies jedoch nur abstrakt und nicht im konkreten Leistungsangebot des Leistungserbringers.
[4] Bünnemann, UR 2019, 368 (371); Müller, DStR 2019, 620 (622).
[5] BayLfSt v. 5.2.2018 – S 7354 - 1.1-1/2 St 33, UR 2018, 774.
[6] Fietz, USt direkt digital 13/2019, 12 (13); Sterzinger, UStB 2015, 348 (349).
[7] Philipowski, UR 2013, 817 (818 f.); Philipowski, UR 2010, 161 (164); a.A. Müller, MwStR 2017, 18 (20), der keine Einbettung in den offiziellen Lehrplan für erforderlich hält.
[8] Bünnemann, UR 2019, 368 (372).
[9] Huschens, NWB 2019, 1893 (1905).
[10] Ein derartiger Zusammenhang besteht, wenn externer Zusatzunterricht als...

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