Auflösung einer Kapitalgesellschaft: Gewinn

OFD Frankfurt, 28.1.2003, S 2244 A - 21 - St II 24

Nach § 17 Abs. 4 Satz 1 EStG sind die Vorschriften des § 17 Abs. 1 bis Abs. 3 EStG über die Besteuerung von Gewinnen und Verlusten aus der Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften entsprechend anzuwenden, wenn eine Kapitalgesellschaft aufgelöst wird. Nach § 17 Abs. 1 und Abs. 4 EStG gehört somit zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb auch der Gewinn aus der Auflösung von Kapitalgesellschaften, wenn der Gesellschafter innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft i.S. des § 17 Abs. 1 EStG beteiligt war und er die Beteiligung in seinem Privatvermögen hält. Entsprechendes gilt auch für die aus der Auflösung einer Kapitalgesellschaft entstehenden Verluste, sofern die Verlustberücksichtigung nicht nach § 17 Abs. 2 Satz 4 EStG ausgeschlossen wird.

1. Entstehung eines Auflösungsgewinns bzw. -verlustes

Die Entstehung eines Auflösungsgewinns oder -verlustes setzt die zivilrechtliche Auflösung der Kapitalgesellschaft voraus (vgl. BFH-Urteil vom 3.6.1993, VIII R 81/91, BStBl 1994 II S. 162 und vom 3.6.1993, VIII R 46/91, BFH/NV 1994 S. 364).

Für die Frage, ob es sich dem Grunde nach um einen Vorgang i.S. des § 17 Abs. 1 und Abs. 4 EStG handelt, sind somit die Voraussetzungen im Zeitpunkt der zivilrechtlichen Auflösung der Kapitalgesellschaft maßgeblich (vgl. BFH-Urteil vom 24.4.1997, VIII R 16/94, BStBl 1999 II S. 339; vom 10.11.1998, VIII R 6/96, BStBl 1999 II S. 348 ; vom 26.1.1999, VIII R 50/98, BStBl 1999 II S. 559 ; vom 26.1.1999, VIII R 32/96, BFH/NV 1999 S. 922). Für die Überprüfung der Beteiligungsgrenze i.S. des § 17 Abs. 1 EStG ist dabei deren zweimalige Herabsetzung zu beachten:

Zeitpunkt der zivilrechtlichen Auflösung	Beteiligungsgrenze
zivilrechtliche Auflösung der Kapitalgesellschaft vor dem 1.1.1999	mehr als 25 %
zivilrechtliche Auflösung der Kapitalgesellschaft nach dem 31.12.1998	mindestens 10 %
zivilrechtliche Auflösung der Kapitalgesellschaft ab der zeitlichen Anwendung des § 17 EStG i.d.F. des Steuersenkungsgesetzes (§ 52 Abs. 34a EStG)	mindestens 1 %

Zivilrechtliche Gründe für die Auflösung einer GmbH sind nach § 60 GmbHG:

• Ablauf der im Gesellschaftsvertrag bestimmten Zeit (§ 60 Abs. 1 Nr. 1 GmbHG)
• entsprechender Gesellschafterbeschluss (§ 60 Abs. 1 Nr. 2 GmbHG)
• gerichtliches Urteil oder Entscheidung des Verwaltungsgerichts oder der Verwaltungsbehörde (§ 60 Abs. 1 Nr. 3i.V.m. §§ 61, 62 GmbHG)
• Eröffnung des Konkursverfahrens bzw. Eröffnung des Insolvenzverfahrens (§ 60 Abs. 1 Nr. 4 GmbHG)
• Rechtskraft des Beschlusses, durch den die Eröffnung des Konkurs- bzw. Insolvenzverfahrens mangels Masse abgelehnt worden ist (§ 60 Abs. 1 Nr. 5 GmbHG)
• Rechtskraft einer Verfügung des Registergerichts, durch welche nach den §§ 144a, 144b des Gesetzes über die Angelegenheiten der freiwilligen Gerichtsbarkeit ein Mangel des Gesellschaftsvertrags oder die Nichteinhaltung der Verpflichtungen nach § 19 Abs. 4 GmbHG festgestellt worden ist (§ 60 Abs. 1 Nr. 6 GmbHG)
• Löschung der Gesellschaft wegen Vermögenslosigkeit nach § 141a des Gesetzes über die Angelegenheiten der freiwilligen Gerichtsbarkeit (§ 60 Abs. 1 Nr. 7 GmbHG)
• andere, im Gesellschaftsvertrag festgesetzte Auflösungsgründe (§ 60 Abs. 2 GmbHG)

Zivilrechtliche Gründe für die Auflösung einer AG sind nach § 262 AktG:

• Ablauf der in der Satzung bestimmten Zeit (§ 262 Abs. 1 Nr. 1 AktG)
• entsprechender Beschluss der Hauptversammlung (§ 262 Abs. 1 Nr. 2 AktG)
• Eröffnung des Konkursverfahrens bzw. Eröffnung des Insolvenzverfahrens (§ 262 Abs. 1 Nr. 3 AktG)
• Rechtskraft des Beschlusses, durch den die Eröffnung des Konkurs- bzw. Insolvenzverfahrens mangels Masse abgelehnt worden ist (§ 262 Abs. 1 Nr. 4 AktG)
• Rechtskraft einer Verfügung des Registergerichts, durch welche nach § 144a des Gesetzes über die Angelegenheiten der freiwilligen Gerichtsbarkeit ein Mangel der Satzung festgestellt worden ist (§ 262 Abs. 1 Nr. 5 AktG)
• Löschung der Gesellschaft wegen Vermögenslosigkeit nach § 141a des Gesetzes über die Angelegenheiten der freiwilligen Gerichtsbarkeit (§ 262 Abs. 1 Nr. 6 AktG)
• andere, im Gesellschaftsvertrag festgesetzte Auflösungsgründe (§ 262 Abs. 2 AktG)

2. Zeitpunkt der steuerlichen Berücksichtigung des Auflösungsgewinns bzw. -verlustes

Von der Überprüfung der Voraussetzungen im Zeitpunkt der zivilrechtlichen Auflösung der Kapitalgesellschaft ist der Zeitpunkt der steuerlichen Berücksichtigung des Auflösungsgewinns bzw. -verlustes zu unterscheiden. Der BFH hat dabei folgende Grundsätze aufgestellt (vgl. BFH-Urteile vom 4.11.1997, VIII R 18/94, BStBl 1999 II S. 344; vom 25.1.2000, VIII R 63/98, BStBl 2000 II S. 343 ; vom 14.6.2000, XI R 39/99, BFH/NV 2001 S. 302 ; vom 12.12.2000, VIII R 52/93, BStBl 2001 II S. 286 ; vom 12.12.2000, VIII R 22/92, BStBl 2001 II S. 385 ; vom 12.12.2000, VIII R 34/94, BFH/NV 2001 S. 757 ; vom 12.12.2000, VIII R 36/97, BFH/NV 2001 S. 761 ; vom 27.11.2001, VIII R 36/00, BStBl 2002 II S. 731 – vgl. auch H 140 (7) Auflösung und Kapitalherabsetzung EStH 2001).

Der Zeitpunkt ...