Die Gestaltung muss einen grenzüberschreitenden Bezug haben, d.h. sie muss entweder mehr als einen Mitgliedstaat der EU oder mindestens einen Mitgliedstaat und einen Drittstaat betreffen, § 138d Abs. 2 Nr. 2 AO. Dabei ist auf die steuerliche Ansässigkeit i.S.v. §§ 8 ff. AO der an der Gestaltung Beteiligten abzustellen.

Beteiligte der Steuergestaltung sind der Nutzer, andere Beteiligte und ggf. der Intermediär (BMF v. 29.3.2021, Rz. 11):

  • Der Intermediär gilt jedoch i.d.R. nicht als an der Gestaltung Beteiligter und vermittelt keinen grenzüberschreitenden Bezug, wenn er der einzige ist, der in einem anderen Mitgliedstaat ansässig ist, § 138d Abs. 7 AO.
  • Der Nutzer ist regelmäßig die steuerpflichtige Person, auf deren Besteuerung sich die Steuergestaltung auswirken soll (BMF v. 29.3.2021, Rz. 13).
  • Zu den anderen Beteiligten gehören die dem Nutzer nahestehenden Personen i.S.d. § 1 Abs. 2 AStG sowie ihre jeweiligen Geschäfts- oder Vertragspartner, wenn sie in die jeweilige Steuergestaltung aktiv eingebunden sind (BMF v. 29.3.2021, Rz. 19). Daher wird der grenzüberschreitende Bezug z.B. durch Beschenkte, die im Ausland ansässig sind, hergestellt.

Bei Familiengesellschaften, bei denen einer oder mehrere Gesellschafter im Ausland ansässig sind, kommt es auf die konkrete Gestaltung an, ob der grenzüberschreitende Bezug vorliegt. Nach Ansicht des BMF führt die gesellschaftsrechtliche Zustimmung eines mittelbaren oder unmittelbaren Gesellschafters zur Durchführung einer Steuergestaltung isoliert betrachtet noch nicht zu einem grenzüberschreitenden Bezug (BMF v. 29.3.2021, Rz. 19).

Ist jedoch die Gesellschaft selbst Nutzer der Steuergestaltung, insb. weil sich die Gestaltung auf ein Feststellungsverfahren auswirkt, so sollen jedenfalls die Gesellschafter einer Personengesellschaft auch ohne aktive Einbindung in die Steuergestaltung an der Gestaltung Beteiligte sein, wenn ihre steuerliche Behandlung für die Steuergestaltung von Bedeutung ist (BMF v. 29.3.2021, Rz. 22). In diesem Fall vermittelt der im Ausland ansässige Gesellschafter den grenzüberschreitenden Bezug.

Ein Gesellschafter kann zudem selbst Nutzer der Steuergestaltung sein, wenn sich die Steuergestaltung nicht ausschließlich bei der Personengesellschaft, sondern auch bei ihm steuerlich auswirken soll und bei ihm die Voraussetzungen des § 138d Abs. 5 AO vorliegen, d.h. insb. wenn dem Nutzer alle zur Umsetzung der Steuergestaltung erforderlichen Unterlagen und Informationen vorgelegt werden. Auch in diesem Fall vermittelt ein im Ausland ansässiger Gesellschafter den grenzüberschreitenden Bezug.

Kein an der Steuergestaltung Beteiligter ist ein im Ausland belegenes Wirtschaftsgut. Die Schenkung einer ausländischen Gesellschaft oder eines im Ausland belegenen Grundstücks vermittelt daher keinen grenzüberschreitenden Bezug, wenn beide Vertragspartner ausschließlich im Inland ansässig sind und die Übertragung nicht im Ausland steuerliche Folgen hätte (BMF v. 29.3.2021, Rz. 32).

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