Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führ... / a) Arbeitslohn aus öffentlichen Kassen
 

Rz. 47

Stand: EL 98 – ET: 03/2013

Arbeitsvergütungen (einschließlich etwaiger > Sachbezüge; vgl Nr 2.2 des OECD-Musterkommentars zu Art 19), die von einem Vertragsstaat, einem seiner Länder oder einer ihrer Gebietskörperschaften oder einer anderen juristischen Person des öffentlichen Rechts dieses Staates (vgl Nr 3 des OECD-Musterkommentars zu Art 19) für die diesem Staat oder der Gebietskörperschaft geleistete (aktive) Arbeit gezahlt werden, besteuert grundsätzlich allein der Staat, der die Vergütungen zahlt, also der Quellen- oder Kassenstaat (Art 19 Abs 1 Buchst a OECD-MA). Es handelt sich bei der Kassenstaatsklausel um eine Verteilungsnorm (> Rz 10) mit abschließender Rechtsfolge (Wortlaut: "können nur in diesem Staat besteuert werden"). Der andere Staat besteuert auch dann nicht, wenn der ArbN dort ansässig ist (zu einer Ausnahme > Rz 48). Die Klausel hindert den Wohnsitzstaat allerdings nicht an der Anwendung des > Progressionsvorbehalt (vgl Nr 2 des OECD-Musterkommentars zu Art 19).

 

Rz. 47/1

Stand: EL 98 – ET: 03/2013

Art 19 Abs 1 Buchst a OECD-MA setzt kein unmittelbares Dienstverhältnis zum Träger der öffentlichen Kasse voraus (vgl BFH/NV 2009, 26); in solchen Fällen besteht regelmäßig kein arbeits- oder besoldungsrechtlicher Zahlungsanspruch gegen die öffentliche Kasse. Davon gehen für das nationale Recht im Bereich der beschränkten Steuerpflicht auch § 49 Abs 1 Nr 4 Buchst b und § 50d Abs 7 EStG (> Rz 82) aus: Es reicht aus, wenn Arbeitsvergütungen ganz oder im Wesentlichen aus öffentlichen Mitteln aufgebracht und von der Kasse einer juristischen Person des öffentlichen Rechts (> Juristische Person) ausgezahlt werden (vgl auch § 3 Nr 64 Satz 2 EStG); dann ist für die Anwendung eines DBA davon auszugehen, dass diese Vergütungen für die dieser juristischen Person geleisteten Dienste gezahlt werden, auch wenn das Dienstverhältnis zu einer anderen Person besteht. Die Kassenstaatsklausel des OECD-MA findet folglich auch auf ins Ausland entsandte Personen Anwendung, die für bestimmte >  Staatsnahe Einrichtungen tätig sind. Zu Besonderheiten bei der Freistellung von Tagegeldern, die deutsche Beamte für eine Tätigkeit bei Organen der EU (zB bei der EU-Kommission) erhalten, vgl BFH 191, 325 = BStBl 2002 II, 238; BMF vom 12.04.2006, BStBl 2006 I, 340; ergänzend > Europäische Union Rz 15.

 

Rz. 47/2

Stand: EL 98 – ET: 03/2013

Die Kassenstaatsklausel des Art 19 Abs 1 des OECD-MA gibt dem Kassenstaat das Besteuerungsrecht für "Vergütungen", die für diesem Staat usw "geleistete Dienste" gezahlt werden. In den einzelnen DBA ist die Formulierung unterschiedlich. Bestimmte DBA entsprechen der heutigen Fassung des OECD-MA (zB Art 18 des DBA mit > Spanien Rz 6 f). In diesem Fall wird kein unmittelbares Dienstverhältnis zum Kassenträger vorausgesetzt (> Rz 47/1); wenn solche Vergütungen aus öffentlichen Mitteln aufgebracht werden, gilt im Bereich des § 49 Abs 1 Nr 4 EStG iVm § 50d Abs 7 EStG (> Rz 82) für das FA in Deutschland die verbindliche Auslegung (vgl BT-Drs 13/5952 S 50), dass sie für Dienste gezahlt werden, die gegenüber dem Träger der öffentlichen Kasse erbracht worden sind. Im Ergebnis reicht es aus, dass der ArbN aus einer öffentlichen Kasse bezahlt wird (vgl EFG 1995, 975 iVm BFH 179, 91 = BStBl 1996 II, 87 zu Art 15 des DBA mit > Südafrika Rz 6; BFH 184, 98 = BStBl 1998 II, 21 zum DBA-Spanien; BFH/NV 1999, 458 zu Art 19 des DBA mit > Ägypten Rz 5).

 

Rz. 47/3

Stand: EL 98 – ET: 03/2013

Andere DBA wenden die Kassenstaatsklausel nur an, wenn die Vergütungen für "Dienstleistungen in der Verwaltung" gezahlt werden. Der ArbN ist immer dann in der Verwaltung des Kassenstaats tätig, wenn seine Tätigkeit im Zusammenhang mit den vom Kassenstaat wahrgenommenen öffentlich-rechtlichen Aufgaben steht; zu Einzelheiten > Frankreich Rz 13–13/1. Mit der > Schweiz Rz 9 gibt es eine Sondervereinbarung (vgl BMF vom 30.07.2001, IStR 2002, 100).

 

Rz. 47/4

Stand: EL 98 – ET: 03/2013

Das Kassenstaatsprinzip verstößt nicht gegen das Diskriminierungsverbot in Art 48 EG-Vertrag (EuGH vom 12.05.1998 – Rs C 336/96 "Gilly", IStR 1998, 336 = FR 1998, 847; > Europäische Union Rz 6 ff). Es ist mit dem EG-Vertrag vereinbar, dass DBA-Regelungen für die Zuweisung des Besteuerungsrechts ua an die Staatsangehörigkeit des Stpfl anknüpfen. Dieses gilt auch, wenn das für den Stpfl auf Grund unterschiedlicher Steuersätze im Ansässigkeits- und im Kassenstaat zu einer höheren Steuerbelastung führt; denn es ist nicht Aufgabe der DBA, die Steuerbelastung der beiden betroffenen Staaten anzugleichen.

 

Rz. 48

Stand: EL 98 – ET: 03/2013

Ausnahmsweise besteuert ausschließlich der Ansässigkeitsstaat die Einkünfte, wenn die Dienste in diesem Staat geleistet werden, die betreffende Person dort ansässig ist und die Staatsangehörigkeit dieses Staates besitzt oder sie nicht ausschließlich deshalb in diesem Staat ansässig geworden ist, um die fraglichen Dienste zu leisten (sog Ortskräfte; Art 19 Abs 1 Buchst b OECD-MA). Damit behält Deutschland zB das Recht zur Besteuerung de...

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