Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führ... / 1. Anwendbarkeit des OECD-MA

a) Einführung

 

Rz. 17

Stand: EL 98 – ET: 03/2013

Den von Deutschland abgeschlossenen neueren DBA liegt idR das OECD-MA von 1977 mit den Änderungen von 1992 und den nachfolgenden Anpassungen in 2003 (OECD-MA 2003, BStBl 2004 I, 286), 2008 und 2010 zugrunde. Zum OECD-MA wird von der OECD ein Musterkommentar geführt, der die konsolidierte Auffassung der FinVerw der beteiligten Staaten wiedergibt; bei abweichenden Ansichten zu Einzelpunkten können Länder im Musterkommentar Anmerkungen ("observation") oder Vorbehalte ("reservation") anbringen. Der Musterkommentar wird von der OECD in englischer und französicher Sprache veröffentlicht (vgl www.oecd.org); deutsche Übersetzungen finden sich bei Debatin/Wassermeyer (MA-Band) sowie bei Vogel/Lehner jeweils zu Beginn der Kommentierung der einzelnen DBA-Artikel.

Im Folgenden werden die Regelungen zur Besteuerung der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit nach dem OECD-MA, besonders jene bei Auslandstätigkeiten inländischer ArbN, erläutert. Werden im Ausland ansässige ArbN im Inland tätig, gelten die Regelungen spiegelbildlich. Soweit sich in einzelnen Abkommen Abweichungen vom OECD-MA ergeben, wird darauf vor allem bei den Länder-Stichworten hingewiesen. Zur Wahrnehmung des Besteuerungsrechts nach nationalem Recht bei Stpfl mit Lohneinkünften > Ausländische Arbeitnehmer im Inland, > Beschränkte Steuerpflicht Rz 21 ff. Zur ESt-Pflicht dieser ArbN > Beschränkte Steuerpflicht Rz 1 ff und > Veranlagung von Arbeitnehmern Rz 139 ff; außerdem > Entsendung von Arbeitnehmern.

b) Zur Bestimmung der Ansässigkeit

 

Rz. 18

Stand: EL 98 – ET: 03/2013

Das OECD-MA gilt für Personen, die in einem oder in beiden Vertragsstaaten ansässig sind (Ansässigkeitsstaat). Der ArbN als natürliche Person iSd Art 3 Abs 1 Buchst a OECD-MA ist dann abkommensberechtigt (Art 1 OECD-MA). Die Staatsangehörigkeit, auf die ältere Abkommen noch abstellten, ist idR ohne Bedeutung; zu Ausnahmen > Rz 19/2, 48, 54. Ansässig ist, wer nach dem Recht des Vertragsstaates dort auf Grund eines Wohnsitzes oder des ständigen Aufenthalts steuerpflichtig ist (daher der Begriff "Wohnsitzstaat"). Zum Doppelwohnsitz > Rz 19.

Ist der ArbN in keinem der beiden Vertragsstaaten ansässig, sondern in einem Drittstaat, ist das DBA mit dem Tätigkeitsstaat nicht anwendbar.

 

Beispiel:

Ein ArbN hat seinen Wohnsitz in Schweden. Für einen in Deutschland ‚ansässigen‘ ArbG (§ 38 Abs 1 Satz 1 Nr 1 EStG) ist er teils in Schweden und teils in Dänemark tätig. Die Arbeitsleistung wird in Deutschland verwertet (§ 49 Abs 1 Nr 4 Buchst a Alt 2 EStG). Die Besteuerung des Arbeitslohns für die Tätigkeit in Schweden bestimmt sich nach dem DBA > Schweden. Für den Arbeitslohn aus der Tätigkeit in Dänemark ist das DBA > Dänemark nicht anzuwenden, weil der ArbN weder im Inland noch in Dänemark ansässig ist. Die deutsche Besteuerung dieser Einkünfte richtet sich ebenfalls nach dem DBA-Schweden.

Selbst wenn das maßgebende DBA das Besteuerungsrecht Deutschland zuweist, wird ein hier nicht ansässiger ArbN als beschränkt Stpfl in Deutschland nur besteuert, wenn die im Ausland geleistete Arbeit zu inländischen Einkünften führt. Es muss sich also zB um Einkünfte für eine Tätigkeit handeln, die im Inland ausgeübt oder verwertet wird oder um Einkünfte aus einer inländischen öffentlichen Kasse (vgl § 49 Abs 1 Nr 4 EStG; zu Einzelheiten > Inländische Einkünfte). Werden solche inländischen Einkünfte nicht erzielt, fällt das Besteuerungsrecht aber nicht ohne weiteres an den Ansässigkeitsstaat zurück; die Einkünfte bleiben unbesteuert, soweit das DBA für diesen Fall keine Rückfallklausel enthält (> Rz 13). Zu weiteren Hinweisen > Rz 21 und > Ausland Rz 27. § 50d Abs 8 EStG greift in diesen Fällen nicht, da er nur für unbeschränkt Stpfl gilt (> Rz 83).

 

Rz. 19

Stand: EL 98 – ET: 03/2013

Hat ein ArbN mit Familienwohnsitz im Inland auch eine Wohnung im Tätigkeitsstaat (Doppelansässigkeit), bestimmt das DBA einen der Vertragsstaaten als Ansässigkeitsstaat, und zwar nach folgenden Kriterien (Art 4 Abs 2 OECD-MA – Ansässige Person; sog "tie-breaker-rule"; vgl BFH/NV 2012, 556): Zunächst kommt es auf die ständige Wohnstätte an; eine Ausnahme gilt für die USA (> Vereinigte Staaten von Amerika Rz 2). Wohnstätte sind alle Räumlichkeiten, die nach Art und Einrichtung zum Wohnen geeignet sind und nicht nur gelegentlich oder zu vorübergehenden Zwecken verwendet werden. Die Wohnung muss nach Größe und Ausstattung kein den Lebensverhältnissen des Stpfl entsprechendes Heim bieten. Ständige Wohnstätte ist eine Wohnung, die der Stpfl regelmäßig nutzt. Eine nur gelegentliche Nutzung reicht nicht aus; ein ständiges Bewohnen oder ein Mindestmaß an Nutzung in jedem VZ sind jedoch auch nicht erforderlich (BFH 187, 544 = BStBl 1999 II, 207). Maßgebend ist vielmehr eine Art und Intensität der Nutzung, welche die Wohnung als eine nicht nur hin und wieder aufgesuchte, sondern in den allgemeinen Lebensrhythmus einbezogene Anlaufstelle des Stpfl erscheinen lässt. Darin liegt der Unterschied der "ständigen Wohnstätte" gegenüber dem > Wohnsitz Rz 5 (vgl BFH 2...

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