FG München Urteil vom 08.11.2006 - 9 K 4233/02 (veröffentlicht am 10.01.2007)

Entscheidungsstichwort (Thema)

DBA-Italien: Keine Rückfallklausel bei Nichtausübung des ausschließlichen Besteuerungsrechts

Leitsatz (redaktionell)

1. Der Wortlaut in Ziffer 16 Buchstabe d des Protokolls zu Art. 24 Abs. 3 Buchstabe a DBA Italien 1989 lässt keinen Umkehrschluss dahin gehend zu, dass das Besteuerungsrecht im Hinblick auf Einkünfte, die einem ausschließlichen Besteuerungsrecht des Quellenstaates unterfallen, bei Nichtausübung desselben an den Ansässigkeitsstaat zurückfiele.

2. Der von einem unbeschränkt Steuerpflichtigen erzielte Gewinn aus der Umwandlung einer italienischen KG in eine italienische GmbH ist im Inland weder der Besteuerung nach §§ 16, 34 Abs. 2 EStG, noch dem Progressionsvorbehalt zu unterwerfen.

Normenkette

DBA ITA Art. 24 Abs. 3 Buchst. a, Art. 13 Abs. 2; DBASchlProt ITA Nr. 16 Buchst. d; EStG 1990 §§ 16, 34 Abs. 2, § 32b

Nachgehend

BFH (Urteil vom 17.10.2007; Aktenzeichen I R 96/06)

Tenor

1. Unter Änderung des Einkommensteuerbescheids 1994 vom 05. März 2001 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 04. September 2002 wird die ESt 1994 auf 136.018,47 EUR (266.029 DM) festgesetzt.

2. Die Kosten des Verfahrens tragen bis zum 17. Oktober 2006 der Kläger zu 2/10 und der Beklagte zu 8/10 und ab dem 18. Oktober 2006 der Beklagte.

3. Das Urteil ist im Kostenpunkt für den Kläger vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf durch Sicherheitsleistung in Höhe der zu erstattenden Kosten des Klägers die Vollstreckung abwenden, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet.

4. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

Streitig ist, ob der aus einer formwechselnden Umwandlung einer italienischen Personengesellschaft in eine italienische Kapitalgesellschaft im Streitjahr entstandene Veräußerungsgewinn i.H.v. 882.631 DM der deutschen Besteuerung im Rahmen der §§ 16, 34 Abs. 2 Einkommensteuergesetz (EStG) in der im Streitjahr geltenden Fassung und Ziffer 16 Buchstabe d des Protokolls zu Art. 24 Abs. 3 Buchstabe a Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) Italien in der für das Streitjahr geltenden Fassung vom 18. Oktober 1989 unterliegt.

Der geschiedene Kläger wurde im Streitjahr zunächst beim Finanzamt (FA) G zur Einkommensteuer (ESt) veranlagt. Die erklärungsgemäße Veranlagung erfolgte mit nach § 164 Abs. 1 Abgabenordnung (AO) unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Bescheid vom 29. November 1995, der unter dem Datum vom 29. Dezember 1995 nach § 164 Abs. 2 AO geändert wurde. Der Vorbehalt der Nachprüfung blieb bestehen.

Anlässlich einer in der Zeit vom 9. Dezember 1996 bis 25. Januar 2000 beim Kläger durchgeführten Betriebsprüfung des FA G stellte der Prüfer Folgendes fest:

Der Kläger war im Streitjahr mit Gesellschaftsanteilen i.H.v. 140 Mio. LIT zu 80 v.H. am Gesellschaftskapital der I-S.A.S, Italien, einer Kommanditgesellschaft italienischen Rechts, beteiligt. Die I-S.A.S. (KG) wurde am 1. September 1994 in eine – der deutschen Gesellschaft mit beschränkter Haftung entsprechende – S.r.L. (GmbH) formwechselnd umgewandelt. Die Umwandlung erfolgte im Einklang mit der italienischen Steuergesetzgebung zum Buchwert.

Mit privatschriftlichem Vertrag vom 9. September 1994 veräußerte der Kläger seine Anteile an die damalige R-GmbH, jetzt RC-GmbH, zu einem Kaufpreis von 2,2 Mio. DM.

Der Kläger ging zunächst in Übereinstimmung mit der Veranlagungsstelle des FA G davon aus, dass der Rechtsformwechsel der KG in die GmbH als Betriebsveräußerung in Form eines Tauschs der Kommanditanteile gegen Anteile an der Kapitalgesellschaft einzustufen sei. Dementsprechend wurden bei der Berechnung des Veräußerungsgewinns nach § 17 EStG die Anschaffungskosten i.H. des Teilwerts der eingebrachten Sacheinlage berücksichtigt. Ein Veräußerungsgewinn nach § 17 EStG, für den der Bundesrepublik Deutschland nach dem DBA mit der Republik Italien das Besteuerungsrecht zusteht, entfiel hierdurch. Um die in der Folge nach Auffassung der Betriebsprüfung in Höhe der Differenz zwischen dem Teilwert und den tatsächlichen Anschaffungskosten entstandenen sog. „weißen Einkünfte” zu vermeiden, war nach Ansicht des Prüfers die Besteuerung der steuerlich eine Veräußerung darstellenden Umwandlung unter Anwendung der Rückfallklausel nach Ziffer 16 Buchstabe d des Protokolls zum DBA Italien im Inland nach den Vorschriften der §§ 16 und 34 EStG vorzunehmen.

Der Prüfer ermittelte tatsächliche Anschaffungskosten i.H.v. 1.028.604 DM. Als Wert des veräußerten Kommanditanteils wurde der kurzfristig nach der Umwandlung durch Vertrag mit Wirkung zum 9. September 1994 vereinbarte Veräußerungspreis i.H.v. 2,2 Mio. DM angesetzt. Daraus errechnete sich ein Veräußerungsgewinn i.H.v. 1.171.396 DM. Im Einzelnen wird – auch hinsichtlich der Berechnung des Veräußerungsgewinns – auf den Betriebsprüfungsbericht vom 15. November 2000 Bezug genommen.

Das FA G schloss sich der Auffassung der Betriebsprüfung an und änderte den ESt-Bescheid 1994 unter dem Datum vom 5. März 2001 nach § 164 Abs. 2 AO entsprechend. Das während des dagegen geführten Einsp...