Anhang 2 – Doppelbesteuerung, Behandlung von Arbeitslohn / 5.5.5 Abfindungen und Vergütungen für Diensterfindungen

5.5.5.1 Grundsätze zur Besteuerung von Abfindungen

Rz. 220

Stand: EL 124 – ET: 11/2020

Abfindungen, die dem Arbeitnehmer anlässlich seines Ausscheidens aus dem Arbeitsverhältnis gezahlt werden, sind regelmäßig den Vergütungen aus unselbständiger Arbeit i. S. des Art. 15 Abs. 1 OECD-MA zuzuordnen. Unter Abfindungen in diesem Sinne sind Zahlungen zu verstehen, die der Arbeitnehmer als Ausgleich für die mit der Auflösung des Dienstverhältnisses verbundenen Nachteile, insbesondere für den Verlust des Arbeitsplatzes, erhält.

Rz. 221

Stand: EL 124 – ET: 11/2020

Nach dem ab VZ 2017 anzuwendenden § 50d Abs. 12 EStG i. d. F. des AmtsHRLÄndUG (a. a. O.) gelten Abfindungen, die anlässlich der Beendigung eines Dienstverhältnisses gezahlt werden, für Zwecke der Anwendung eines DBA als für eine frühere Tätigkeit geleistetes zusätzliches Entgelt. Abfindungen sind daher nach § 50d Abs. 12 Satz 1 EStG insoweit im ehemaligen Tätigkeitsstaat des Arbeitnehmers zu besteuern, als diesem das Besteuerungsrecht für die aktive Tätigkeit zustand. Maßgeblich für die Anwendung des § 50d Abs. 12 EStG ist der Zuflusszeitpunkt i. S. des § 11 EStG i. V. m. § 38a Abs. 1 Satz 3 EStG (BFH-Urteil vom 24.2.1988, BStBl 1988 II S. 819 und vom 10.7.1996, BStBl 1997 II S. 341). Trifft das einschlägige DBA für Abfindungen, die anlässlich der Beendigung eines Dienstverhältnisses gezahlt werden, in einer gesonderten Vorschrift ausdrücklich eine von § 50d Abs. 12 Satz 1 EStG abweichende Regelung, wird durch Satz 2 der Norm sichergestellt, dass die DBA-Regelung anzuwenden ist. § 50d Abs. 12 Satz 3 EStG regelt insbesondere den Rückfall des Besteuerungsrechts an Deutschland in entsprechender Anwendung des § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 1 EStG, soweit die Abfindungen im vormaligen Tätigkeitsstaat aufgrund eines abweichenden DBA-Verständnisses nicht besteuert werden.

Rz. 222

Stand: EL 124 – ET: 11/2020

Die Aufteilung des abkommensrechtlichen Besteuerungsrechts für Abfindungszahlungen soll grundsätzlich nach der Dauer des Beschäftigungsverhältnisses beim Arbeitgeber erfolgen, da die Höhe der Abfindungszahlung i. d. R. von der Dauer des Dienstverhältnisses abhängt. Bei Tätigkeiten in verschiedenen Staaten sollen die jeweiligen Tätigkeitszeiten des Arbeitsverhältnisses die Grundlage für eine anteilige Zuordnung der Abfindungszahlung als nachträgliches Arbeitsentgelt i. S. von Art. 15 Abs. 1 Satz 2 OECD-MA bilden. Soweit die Verhältnisse während der gesamten Beschäftigungsdauer im Einzelnen nicht mehr ermittelt werden können, soll die Abfindungszahlung dennoch so aufgeteilt werden, dass den tatsächlichen Verhältnissen im Beschäftigungszeitraum möglichst Rechnung getragen wird. Sind keine Tatsachen oder Anhaltspunkte feststellbar, die sich zur Aufteilung der Abfindung eignen, kann entsprechend Tz. 2.7 des OECD-MK zu Art. 15 OECD-MA auf die Verhältnisse der letzten 12 Monate des Beschäftigungsverhältnisses abgestellt werden.

Rz. 223

Stand: EL 124 – ET: 11/2020

Ein zeitlicher Zusammenhang zwischen dem Zufluss der Abfindung und der Beendigung des Dienstverhältnisses ist nicht erforderlich. Bei einer Zahlung innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren vor Beendigung des Dienstverhältnisses ist zum Beispiel ein sachlicher Zusammenhang mit der Auflösung des Dienstverhältnisses anzunehmen. Ein erhebliches zeitliches Auseinanderfallen der beiden Ereignisse kann jedoch den sachlichen Zusammenhang in Frage stellen.

Rz. 224

Stand: EL 124 – ET: 11/2020

Keine Abfindungen im vorstehenden Sinne stellen Zahlungen zur Abgeltung bereits vertraglich erdienter Ansprüche (z. B. Ausgleichszahlungen für Urlaubs- oder Tantiemeansprüche) dar. Diese sind als nachträglicher Arbeitslohn anzusehen und entsprechend den Aktivbezügen zu behandeln.

Rz. 225

Stand: EL 124 – ET: 11/2020

Hat eine Abfindung hingegen Versorgungscharakter, wird das Besteuerungsrecht nach Art. 18 OECD-MA (Ruhegehälter) zugeordnet. Ob ein solcher Versorgungscharakter vorliegt, richtet sich stets nach dem Grund der Zahlung. Dem zeitlichen Aspekt kann jedoch indizielle Bedeutung zukommen.

Rz. 226

Stand: EL 124 – ET: 11/2020

Abfindungen zur Ablösung eines Pensionsanspruchs, die während eines laufenden Arbeitsverhältnisses oder bei dessen Beendigung gezahlt werden, sind als laufende Vergütungen aus unselbständiger Arbeit nach Art. 15 Abs. 1

OECD-MA zu behandeln und können im Tätigkeitsstaat besteuert werden, sofern diesem das Besteuerungsrecht für die aktive Tätigkeit zustand. Sie können dagegen Versorgungscharakter haben, wenn der Arbeitnehmer höchstens ein Jahr vor dem Eintritt in den gesetzlichen Ruhestand steht. Ein Ruhegehalt kann weiterhin vorliegen, wenn bereits laufende Pensionszahlungen kapitalisiert und in einem Einmalbetrag ausgezahlt werden (BFH-Urteil vom 19.9.1975, BStBl 1976 II S. 65).

5.5.5.2 Abfindungsbesteuerung in Sonderfällen und beim Vorliegen von Konsultationsvereinbarungen

Rz. 227

Stand: EL 124 – ET: 11/2020

Die steuerliche Behandlung von Abfindungszahlungen kann allerdings von den bislang dargestellten Grundsätzen abweichen, wenn in einem DBA hierzu eine Sonderregelung enthalten ist oder mit dem jeweils betroffenen Vertragsstaat eine Konsultationsvereinbarung bezüglich ...