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03.02.2015 | Top-Thema GoBD: Anforderungen an die Buchhaltung

GoBD: DV-Buchhaltung in der Praxis – Allgemeines

Kapitel
Im Bereich der elektronischen Buchhaltung und Archivierung hingegen treten immer wieder Fragen auf.
Bild: MEV Verlag GmbH, Germany

Im November 2014 hat das BMF ein neues Schreiben über die Grundsätze ordnungsmäßiger DV-Buchhaltung und den Datenzugiff verfasst. Das Top-Thema stellt die Begrifflichkeiten dar und erläutert die spezifischen Anforderungen an die Buchhaltung. Heute werden Betriebsabläufe, Geschäftskorrespondenz, Buchhaltung, sonstige Aufzeichnungen und Dokumentationen innerhalb eines Unternehmens i. d. R. unter Zuhilfenahme moderner Informations- und Kommunikationstechnik abgebildet. Auch die Archivierung dieser Maßnahmen erfolgt zwischenzeitlich aus den unterschiedlichsten Gründen elektronisch. Dabei gilt es zu beachten, dass der Unternehmer die steuerlichen Ordnungsvorschriften auch dann beachten muss, wenn er zwar nicht zur Führung von Büchern verpflichtet ist, derartige Aufzeichnungen jedoch freiwillig fertigt.

Die Dokumentation der Abläufe und deren Archivierung gilt auch für programmtechnische Änderungen, Änderungen und Anpassungen von Automatismen sowie für die Pflege der Stammdaten. Über diese Vorgänge müssen  immer Änderungsprotokolle  gefertigt werden. Zudem müssen veränderte Daten, Abläufe, Mechanismen usw. auch  in den ursprünglichen Fassungen archiviert werden.  Diese Maßnahmen dienen dem Verständnis der historischen Handlungen und der leichten Überprüfbarkeit innerhalb des Aufbewahrungszeitraums der Unterlagen.

Ordnungsmäßigkeit der DV-Buchhaltung in der Praxis

Die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (GoB) sind für die klassische Buchhaltung (Papierbuchhaltung) jedem Fachmann ein Begriff und in der Praxis gewissermaßen "in Fleisch und Blut" übergegangen. Im Bereich der elektronischen Buchhaltung und Archivierung hingegen traten in der Vergangenheit immer wieder Fragen und Unsicherheiten auf. Durch die im BMF-Schreiben v. 14.11.2014 enthaltenen Regelungen zu den "GoBD", den Grundsätzen zur ordnungsmäßigen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff, steht dem Praktiker ein Regelwerk zur Verfügung, das auch künftigen Ansprüchen und Entwicklungsstufen Rechnung tragen soll.

Das BMF-Schreiben als Nachschlagewerk aller gegenwärtigen und künftigen Aufzeichnungspflichten des Unternehmers

Das o.g. BMF-Schreiben erläutert, welchen Stellenwert die modernen technischen Möglichkeiten in der Nomenklatur der GoB einnehmen. Die inhaltliche Abfassung ist so gewählt, dass nicht nur gegenwärtige, sondern auch künftige Technologien mit ihrer Hilfe eingeordnet werden können. Dadurch, dass sämtliche Unternehmer – ob gewerblich oder freiberuflich – wichtigen steuerlichen Aufzeichnungspflichten unterliegen, erfährt ein derartiges Nachschlagewerk ein erhöhtes Maß an Bedeutung. Durch diese Ausführungen entfällt ein langes Suchen anhand der vielfältigen Rechtsquellen, die es diesbezüglich dazu bisher gab.

Was sind "Bücher" i. S. d. GoBD

"Bücher" i. S. d. BMF-Schreibens und damit der GoBD sind nicht nur klassische Aufzeichnungen in Papierform jedweder Art, sondern auch elektronische Aufzeichnungs- und Archivierungsmöglichkeiten. So wie in der Papierform spricht man auch im Rahmen der elektronischen Buchführung  von Grund-, Vor-, Neben- und Hauptbüchern. Der Inhalt des Schreibens ist so abgefasst, dass die angesprochenen Grundsätze gegenwärtiger Methoden auch sinngemäß auf künftige Systeme übertragen werden können. Somit muss für neue Technologien keine neue eigenständige Definition kreiert werden. Im o. g. BMF-Schreiben soll das durch das darin explizit erwähnt  "Analogieverfahren" erreicht werden.

Was bedeutet "Analogieverfahren" für die elektronische Buchhaltung

Im wirtschaftlichen Rechtswesen gibt es sehr unterschiedliche Aufzeichnungs-, Registrierungs- usw.- Regelungen, die je nach Berufs- oder Geschäftszweig zu beachten und zu befolgen sind. Ebenso müssen handels- oder gesellschaftsrechtliche Normierungen durch die betroffenen Unternehmer zusätzlich oder in Ergänzung zu den steuerlichen Aufzeichnungsvorschriften beachtet werden. Über den § 140 AO erlangen diese Normen auch für die steuerlichen Aufzeichnungen Bedeutung. Neben diesen Vorschriften gibt es auch eine stattliche Anzahl von höchst richterlichen Urteilen, Erlassen und Verfügungen, welche die frühere GoB näher erläuterten und deshalb auch zusätzlich beachtet werden mussten und  müssen. Zwar gibt es zu den GoBD auch schon die ersten Urteile, welche die Abfassung des BMF-Schreiben jedoch nicht in Frage stellen. Das im BMF-Schreiben erwähnte  "Analogieverfahren" bindet derartige Rechtsprechung in die künftige Interpretation ein und macht somit die aktuellen Regelungen für künftige Systeme, Techniken und Verfahren durch die darin erwähnten "Analogien" zukunftsfähig. Geschehen soll das, indem der Sinn und der Zweck der gegenwärtigen Regelung analog auf neue Technologien übertragen werden sollen.

Die Begriffe "Aufzeichnungen", "Bücher" und "Geschäftsvorfälle"

Der buchhalterische Begriff "Bücher" entspringt handelsrechtlichen Ausführungen. Zur Fertigung einer klassischen (Papier-)Buchhaltung wurden die entsprechenden Vorgänge in der äußeren Form eines Buches, einer Kladde, auf Papierkonten oder in einem (Papier-) Journal aufgezeichnet. Die äußere Form war hierbei jedoch unbeachtlich. Nach den Ausführungen des o.g.  BMF-Schreibens umfasst der Begriff "Bücher" sowohl die klassischen (Papier-) Informationsträger als auch moderne digitale oder elektronische Datenträger. Dabei sind bei der Verwendung des Begriffs "Bücher" sowohl die Aufzeichnungen nach handelsrechtlichen Vorschriften für Kaufleute als auch jene der Nichtkaufleute und nicht buchführungspflichtigen Personen gemeint (z. B. Freiberufler, kleine Handwerker usw.).

Der Begriff "Aufzeichnungen" wird im BMF-Schreiben mit "dauerhaft verkörperten Erklärungen über Geschäftsvorfälle" bezeichnet. Damit gemeint ist eine dauerhafte, nicht änderbare Fixierung der gesamten Geschäftsaktivitäten von deren Beginn bis zur Beendigung. Der Fachmann spricht hier von Buchen bzw. Aufzeichnen. Das Aufzeichnen bzw. Buchen erfolgt in Form von Zahlen, Symbolen und Worten. Aufzeichnungen können    sofern bestimmte Aufzeichnungspflichten  dies so vorsehen  auch zusammengefasst vorgenommen werden, z. B. nach § 238 HGB oder § 22 UStG. Diese Zusammenfassung muss dann auch dem jeweiligen Zweck genügen. Getrennte Aufzeichnungen (auf verschiedene Konten) für unterschiedliche Rechtsgrundlagen sind nur dann notwendig, wenn die zusammengefassten Aufzeichnungen anzuwendenen Vorschriften nicht genügen.

Unter dem Begriff "Geschäftsvorfälle" versteht man alle rechtlichen und wirtschaftlichen Vorgänge, die während einer Geschäftsperiode den Erfolg (Gewinn oder Verlust) und die Zusammensetzung des Betriebsvermögens beeinflussen. Dazu gehören somit auch alle umsatzrelevanten Vorgänge. Hierbei muss auch bedacht werden, dass einzelne Steuerarten auch spezielle Aufzeichnungs- und Formvorschriften voraussetzen (z. B. §§14, 22 UStG).

Was unterscheidet die bisherigen "GoB" von "GoBD"

Während das Kürzel GoB hinlänglich bekannt ist, steht das moderne Kürzel GoBD für "Grundsätze zur ordnungsmäßigen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff". Der alte Begriff "GoB" war ein unbestimmter Rechtsbegriff aus dem Handelsrecht, basierend auf § 238 HGB. Die GoB werden im Handelsrecht angesprochen und durch unterschiedliche handels- und steuerrechtliche Vorschriften ausgelegt. Dazu kommt eine über Jahrzehnte gewachsene Rechtsprechung, die auch maßgeblich zur Entwicklung der GoB beigetragen hat.

Basierend auf diesen Grundlagen hat das o. g. BMF-Schreiben den Begriff der GoBD bestimmt und definiert. Auch die GoBD sind schon Gegenstand verschiedener anhängiger Gerichtsverfahren und damit auch einem ständigen Wandel unterworfen. Diesem Wandel trägt das darin angesprochene Analogieverfahren Rechnung.

Im BMF-Schreiben werden als mögliche Auslegungs- und Entwicklungsvarianten beispielhaft diese Gründe für eine Fortentwicklung der inhaltlichen Definition des Begriffs GoBD genannt:

  • gutachterliche Stellungnahmen,
  • Handelsbrauch,
  • ständige Übung,
  • Gewohnheitsrechte sowie
  • organisatorische und/oder technische Änderungen

Vor-, Haupt- und Nebenbücher bzw. Systeme im DV-Verfahren

Die Begriffe Vor-, Haupt-, Neben- oder Hilfsbücher entspringen den kaufmännischen Normen für die klassische  (Papier-) Buchhaltung. Die ehemals klassischen Bücher wie Wareneingangsbuch, Hauptbuch usw. wurden durch moderne elektronische Systeme ersetzt. Als Vor-, Haupt- und Nebenbücher werden heutzutage Datenverarbeitungssysteme mit deren einzelnen Modulen eingesetzt. Durch diese Module werden Daten und Dokumente erfasst bzw. erzeugt, empfangen, übernommen, verarbeitet, gespeichert und/oder übermittelt. Systeme dieser Art sind beispielsweise

  • Warenwirtschaftssysteme,
  • elektronische Waagen,
  • Kassensysteme,
  • Zahlungsverkehrssysteme,
  • Taxameter,
  • Materialwirtschaftssysteme,
  • Fakturierungsprogramme,
  • Zeiterfassungssysteme aller Art,
  • Finanzbuchführungs-, Anlagebuchhaltungs- und Lohnbuchhaltungssysteme sowie
  • Archivierungs- und Dokumentenmanagementsysteme aller Art.

Zu Systemen dieser Art zählen auch die Schnittstellen, mit denen diese Systeme miteinander verknüpft sind. Auf die Größe oder Anzahl der benutzten Systeme kommt es nicht an.

Paul Eichmann

GoBD, Archivierung, Buchhaltung

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