BFH Urteil vom 27.03.1992 - VI R 145/89

Entscheidungsstichwort (Thema)

(Forderungsverzicht des Arbeitgebers gegen Arbeitnehmer als Arbeitslohn - Zeitpunkt des Zuflusses dieses Arbeitslohns - kein Werbungskostenabzug bei Verkehrsunfall durch Alkoholeinfluß)

Leitsatz (amtlich)

Beschädigt ein Arbeitnehmer auf einer beruflichen Fahrt im Zustand der absoluten Fahruntüchtigkeit ein firmeneigenes Kfz, so begründet der Verzicht des Arbeitgebers auf die ihm zustehende Schadensersatzforderung einen geldwerten Vorteil des Arbeitnehmers.

Orientierungssatz

1. Auch ein grob fahrlässiger oder vorsätzlicher Verstoß gegen Verkehrsvorschriften ist für die Abzugsfähigkeit der dadurch entstandenen Aufwendungen als Werbungskosten unschädlich, solange das Fehlverhalten im Rahmen der beruflichen Zielvorstellung liegt und zu der beruflichen Veranlassung keine weitere Veranlassung aus dem Bereich der Lebensführung hinzukommt (vgl. Literatur). Bei einer beruflich veranlaßten Fahrt ist eine zu der beruflichen Veranlassung hinzutretende Veranlassung aus dem Bereich der Lebensführung dann gegeben, wenn der Verkehrsunfall durch Alkoholgenuß herbeigeführt wurde (vgl. BFH-Urteil vom 6.4.1984 VI R 103/79).

2. Bei Verzicht des Arbeitgebers auf eine ihm zustehende Schadensersatzforderung gegenüber dem Arbeitnehmer fließt der geldwerte Vorteil dem Arbeitnehmer in dem Zeitpunkt zu, in dem der Arbeitgeber zu erkennen gibt, daß er keinen Rückgriff nehmen wird (vgl. RFH-Rechtsprechung und BFH-Rechtsprechung).

Normenkette

EStG §§ 8, 9 Abs. 1 S. 1, § 19 Abs. 1 Nr. 1, § 12 Nr. 1, § 11 Abs. 1

Tatbestand

Dem Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) stand für Dienst- und Privatfahrten ein Kfz seiner Arbeitgeberin zur Verfügung. Er führte mit diesem Kfz im September des Streitjahres 1982 eine Fahrt nach B durch, um dort im Auftrag seiner Arbeitgeberin auf verschiedenen Baustellen an Richtfesten teilzunehmen. Auf der Heimfahrt zu seinem Wohnort, auf der er unter Alkoholeinfluß (1,3 Promille) stand, verursachte er einen Verkehrsunfall, bei dem das Kfz erheblich beschädigt wurde. Die Kasko-Versicherung lehnte es ab, für den Schadensfall einzutreten. Die Arbeitgeberin buchte das Kfz zu Lasten ihres Gewinns aus. Sie stellte gegenüber dem Kläger keine Regreßansprüche.

Im Anschluß an eine bei der Arbeitgeberin durchgeführte Außenprüfung erließ der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) gegenüber dem Kläger einen geänderten Einkommensteuerbescheid, in dem er den Arbeitslohn um den Buchwert des Kfz von 54 178 DM erhöhte. Das FA wertete den Verzicht der Arbeitgeberin auf die seiner Meinung nach gegenüber dem Kläger bestehende Schadensersatzforderung als Arbeitslohn. In der Einspruchsentscheidung setzte es den zusätzlich erfaßten Arbeitslohn wegen des Restwertes des Kfz auf 46 185,59 DM herab.

Die dagegen gerichtete Klage hatte Erfolg. Das Finanzgericht (FG) ging davon aus, daß der Kläger seiner Arbeitgeberin gegenüber für den durch den Verkehrsunfall verursachten Schaden deshalb voll hafte, weil er den Verkehrsunfall wegen des vorangegangenen Alkoholgenusses grob fahrlässig verursacht habe. Diese Schadensersatzforderung habe die Arbeitgeberin dem Kläger wirksam erlassen, wie sich daraus ergebe, daß sie das Kfz aus dem Betriebsvermögen ausgebucht habe, ohne gleichzeitig eine Schadensersatzforderung gegen den Kläger zu aktivieren. Aber dieser Forderungserlaß sei dem Kläger nicht als geldwerter Vorteil i.S. des § 8 des Einkommensteuergesetzes (EStG) und damit nicht als Arbeitslohn zuzurechnen. Ein Forderungsverzicht könne dem Arbeitnehmer nur dann als Arbeitslohn zugerechnet werden, wenn hierdurch seine allgemeine Leistungsfähigkeit gestärkt werde. Im Streitfall sei dem Kläger bei der Entstehung des Schadensersatzanspruchs kein Vermögensvorteil entstanden, der seine wirtschaftliche Leistungsfähigkeit gesteigert habe. Soweit der Kläger durch den Erlaß von der Forderung der Arbeitgeberin befreit worden sei, möge zwar eine fiktive Bereicherung des Klägers eingetreten sein; diese könne aber wirtschaftlich nicht als Ertrag aus seiner Arbeitsleistung gesehen werden.

Mit seiner vom FG zugelassenen Revision hält das FA an dem Begehren auf Klageabweisung fest; es rügt die Verletzung der §§ 8, 19 EStG sowie des § 2 der Lohnsteuer-Durchführungsverordnung (LStDV) und trägt vor: Der Erlaß einer Schadensersatzforderung begründe entgegen der Auffassung des FG einen geldwerten Vorteil; durch den Forderungsverzicht sei die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Arbeitnehmers im Vergleich zu dem davor bestehenden Zustand gestärkt worden. Denn zuvor sei die Leistungsfähigkeit durch die den Schadensersatzanspruch herbeiführende Handlung vermindert gewesen, so daß durch den nachfolgenden Verzicht wieder eine Stärkung der allgemeinen Leistungsfähigkeit des Arbeitnehmers eingetreten sei. Der Erlaß der Forderung sei auch im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers zu verstehen.

Der Kläger beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und Zurückverweisung an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs.3 Nr.2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zu Unrecht entschieden, daß der Erlaß einer auf positive Vertragsverletzung eines Arbeitsvertrages oder auf unerlaubte Handlung (§ 823 des Bürgerlichen Gesetzbuches --BGB--) gestützten Schadensersatzforderung eines Arbeitgebers für den Arbeitnehmer keinen Vorteil i.S. des §§ 8, 19 EStG i.V.m. § 2 LStDV begründet. Dies gilt unabhängig davon, ob die positive Vertragsverletzung oder unerlaubte Handlung selbst zu einem Vorteil des Arbeitnehmers geführt hat oder nicht.

1. Erläßt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer eine realisierbare Forderung, so stellt dies für den Arbeitnehmer einen geldwerten Vorteil i.S. des § 19 Abs.1 Nr.1 EStG dar. Der Arbeitslohn fließt in einem solchen Fall in dem Zeitpunkt zu, in dem der Arbeitgeber zu erkennen gibt, daß er keinen Rückgriff nehmen wird (vgl. bereits Urteil des Reichsfinanzhofs --RFH-- vom 21.November 1935 VI A 878/34, RStBl 1936, 215, 216; Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 25.Januar 1985 VI R 173/80, BFHE 143, 332, BStBl II 1985, 437, 438).

a) In Übereinstimmung mit dem FG ist davon auszugehen, daß der Arbeitgeberin des Klägers ein Schadensersatzanspruch aufgrund der Beschädigung des firmeneigenen Kfz zustand. Ein Arbeitnehmer handelt in der Regel grob fahrlässig, wenn er im öffentlichen Straßenverkehr mit dem ihm vom Arbeitgeber überlassenen Kfz im Zustand absoluter Fahruntüchtigkeit einen Unfall verursacht (vgl. Urteile des Bundesarbeitsgerichts --BAG-- vom 21.November 1959 2 AZR 547/58, Nachschlagewerk des Bundesarbeitsgerichts - Arbeitsrechtliche Praxis --AP-- Nr.14 zu § 611 BGB, Haftung des Arbeitnehmers; vom 13.März 1961 1 AZR 403/59, AP Nr.24 zu § 611 BGB, Haftung des Arbeitnehmers; vom 30.März 1988 5 AZR 42/87, Der Betrieb --DB-- 1988, 1403). Zwar schließt nach der Rechtsprechung des BAG das eigene grob fahrlässige Verhalten des Arbeitnehmers im Straßenverkehr nicht in jedem Fall aus, daß dieser von seinem Arbeitgeber die Freistellung von den Rückgriffsansprüchen der leistungsfreien Haftpflichtversicherung verlangen kann. Vielmehr kann ein erhebliches Mitverschulden des Arbeitgebers darin liegen, daß er den Arbeitnehmer in Kenntnis von dessen fehlender Fahrerlaubnis zu einer betrieblichen Fahrt auffordert (vgl. Urteil des BAG vom 23.Juni 1988 8 AZR 300/85, Betriebs-Berater --BB-- 1989, 147). Im Streitfall hat das FG aber den vom Kläger vorgetragenen Sachverhalt in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise dahin gewürdigt, daß das Interesse der Arbeitgeberin an der Teilnahme des Klägers an den einzelnen Richtfesten nicht als Einverständnis damit zu werten gewesen sei, daß der Kläger die Heimfahrt im firmeneigenen Kfz im Zustand der absoluten Fahruntüchtigkeit durchführen werde.

b) Auch die tatrichterliche Würdigung des FG, die Arbeitgeberin habe die dem Kläger gegenüber bestehende Schadensersatzforderung erlassen, hält einer revisionsrechtlichen Überprüfung stand. Zwar wird das Unterlassen der Aktivierung einer Schadensersatzforderung in der Bilanz dann nicht als ein ausreichendes Indiz für einen Erlaßwillen gewertet werden können, wenn der Arbeitgeber aufgrund einer von einem Rechtsanwalt eingeholten Rechtsauskunft subjektiv davon ausgehen konnte, daß ein solcher Schadensersatzanspruch überhaupt nicht bestand. Dies kann aber dahingestellt bleiben. Denn das im Streitfall während des Verwaltungsverfahrens eingereichte Rechtsgutachten datiert vom 24.März 1988 und ist damit nicht in einem zeitlichen Zusammenhang mit dem Verkehrsunfall und den damit zusammenhängenden Buchungen im Rahmen der Buchführung der Arbeitgeberin eingeholt worden. Umstände, aus denen die Arbeitgeberin im Streitjahr 1982 hätte folgern können, daß ihr ein Schadensersatzanspruch nicht zugestanden habe, obwohl der Kläger den Unfall im Zustand der absoluten Fahruntüchtigkeit herbeigeführt hatte, hat das FG nicht festgestellt und der Kläger bisher auch noch nicht substantiiert vorgetragen.

2. Der Erlaß der Schadensersatzforderung hat jedoch entgegen der Wertung des FG zu einem geldwerten Vorteil i.S. der §§ 8 Abs.1, 19 Abs.1 Nr.1 EStG geführt. Die Bereicherung des Klägers liegt darin, daß der Verzicht der Arbeitgeberin auf ihre Schadensersatzforderung eine Verbesserung seiner Vermögenslage zur Folge hatte. Der Kläger mußte nicht mehr damit rechnen, daß die Arbeitgeberin eine --ggf. schrittweise-- Verrechnung ihrer Forderung mit seinem Gehaltsanspruch vornehmen würde. Soweit Giloy (Deutsche Steuer-Zeitung --DStZ-- 1986, 222, 224, und in Kirchhof/Söhn, Einkommensteuergesetz, § 19 Rdnr.B 841) die Ansicht vertritt, die Schuldbefreiung stelle in einem solchen Fall zwar eine Bereicherung, aber keinen Ertrag aus der Arbeitsleistung dar, vermag der Senat dem nicht zu folgen. Sind persönliche Gründe, die zu dem Erlaß der Schadensersatzforderung hätten führen können, weder vorgetragen noch sonst ersichtlich, so verbleibt nur die Annahme, daß aus dem Beschäftigungsverhältnis herrührende Gesichtspunkte --wie z.B. das Interesse, eine grundsätzlich tüchtige Arbeitskraft weiterhin in gutem Einvernehmen an das Unternehmen binden zu können-- den Erlaß veranlaßt haben. Solche Umstände rechtfertigen aber --wie z.B. eine überdurchschnittlich hohe Bezahlung für qualifizierte Mitarbeiter-- die Wertung, daß der Vorteil für die Beschäftigung im weitesten Sinne gewährt worden ist.

Der Senat verkennt nicht, daß eine Bereicherung des Arbeitnehmers entsprechend der vom FG vertretenen Ansicht (ebenso Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, Kommentar, 19.Aufl., § 19 EStG Anm.142) in Fällen, in denen die unerlaubte Handlung oder positive Arbeitsvertragsverletzung selbst zu keinem Vorteil für den Arbeitnehmer geführt hat, dann nicht gegeben wäre, wenn der Zustand vor dem die Schadensersatzverpflichtung begründenden Ereignis mit demjenigen nach dem Erlaß der Forderung verglichen würde. Es wäre jedoch methodisch fehlerhaft, bei der Entscheidung, ob ein geldwerter und für die Beschäftigung gewährter Vorteil und damit Arbeitslohn i.S. des § 19 Abs.1 Satz 1 EStG vorliegt, eine Gesamtbetrachtung vorzunehmen, bei der der festgestellte Vorteil mit Vermögensminderungen oder Ausgaben verrechnet wird, die mit dem Vorteil im Zusammenhang stehen. Denn auch wenn der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer Werbungskosten erstattet, kann der darin liegende vermögenswerte Vorteil i.S. des § 19 Abs.1 Nr.1 EStG nicht mit der Begründung verneint werden, daß damit nur eine vorangegangene, durch beruflich veranlaßte Ausgaben entstandene Vermögensverschlechterung ausgeglichen werden soll. Vielmehr ist anerkannt, daß die Erstattung von Werbungskosten Arbeitslohn i.S. des § 19 Abs.1 Nr.1 EStG ist (vgl. dazu Schmidt/Drenseck, Einkommensteuergesetz, 10.Aufl., § 19 Anm.7 b). Gesichtspunkte, die es rechtfertigen, bei der Entscheidung, ob ein Vorteil und damit Arbeitslohn vorliegt, einmal eine isolierte Betrachtung der einzelnen Ereignisse (Werbungskostenersatz) und ein anderes Mal eine Gesamtbetrachtung (Verzicht auf Schadensersatzforderung) durchzuführen, sind nicht ersichtlich.

3. Der als Arbeitslohn zu erfassende Erlaß einer Schadensersatzforderung kann im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung des Arbeitnehmers und mithin im Streitfall aber nur dann zu einer Steuererhöhung führen, wenn und soweit die Begleichung der Schadensersatzforderung nicht zum Werbungskostenabzug berechtigt hätte. Denn sonst wären von dem Arbeitslohn in Höhe der Schadensersatzforderung Aufwendungen für die Schadensersatzforderung als Werbungskosten abzuziehen und es könnte mithin eine Saldierung vorgenommen werden.

Werbungskosten i.S. des § 9 Abs.1 Satz 1 EStG sind über den Wortlaut der Vorschrift hinaus alle beruflich veranlaßten Aufwendungen. Auch ein grob fahrlässiger oder vorsätzlicher Verstoß gegen Verkehrsvorschriften ist für die Abzugsfähigkeit der dadurch entstandenen Aufwendungen als Werbungskosten unschädlich, solange das Fehlverhalten im Rahmen der beruflichen Zielvorstellung liegt und zu der beruflichen Veranlassung keine weitere Veranlassung aus dem Bereich der Lebensführung hinzukommt (vgl. Schmidt/Drenseck, a.a.O., § 9 Anm.2 h). Nach der Rechtsprechung des Senats (Urteil vom 6.April 1984 VI R 103/79, BFHE 141, 35, BStBl II 1984, 434) ist bei einer beruflich veranlaßten Fahrt eine zu der beruflichen Veranlassung hinzutretende Veranlassung aus dem Bereich der Lebensführung (§12 Nr.1 EStG) dann gegeben, wenn der Verkehrsunfall durch Alkoholgenuß herbeigeführt wurde. Im Streitfall hat das FG im Rahmen der Würdigung, ob der Arbeitgeberin des Klägers ein Schadensersatzanspruch gegenüber dem Kläger zugestanden hat, andere Ursachen für den Verkehrsunfall als die absolute Fahruntüchtigkeit des Klägers nicht festgestellt. Somit scheidet auf der Grundlage der bisherigen tatsächlichen Feststellungen ein Werbungskostenabzug in Höhe der als Arbeitslohn zu erfassenden Schadensersatzforderung aus.

Diese beim Werbungskostenabzug bestehende Rechtslage kann im übrigen auch als Bestätigung für die Richtigkeit der Auffassung angesehen werden, daß der Forderungsverzicht zu Arbeitslohn führt. Denn danach macht es--anders als bei der Rechtsauffassung des FG-- wirtschaftlich betrachtet keinen Unterschied, ob der Arbeitnehmer bei einer beruflichen Fahrt im Zustand der absoluten Fahruntüchtigkeit sein eigenes oder ein firmeneigenes Kfz benutzt. Die wirtschaftlichen Folgen des Verkehrsunfalls treffen ihn in beiden Fällen gleichermaßen.

4. Die Vorentscheidung ist von einer anderen Rechtsauffassung ausgegangen und deshalb aufzuheben. Die Sache ist nicht spruchreif und daher an das FG zurückzuverweisen. Die Frage, wie hoch die Schadensersatzforderung der Arbeitgeberin gegenüber dem Kläger war, ist im Klageverfahren zwischen den Beteiligten umstritten gewesen. Das FG hat dazu --auf der Grundlage seiner Rechtsauffassung zu Recht-- keine Feststellungen getroffen. Diese wird es im zweiten Rechtsgang nachholen müssen.

Fundstellen

Haufe-Index 64289

BFH/NV 1992, 68

BStBl II 1992, 837

BFHE 168, 99

BFHE 1993, 99

BB 1992, 1630 (L)

DB 1992, 1965-1967 (LT)

DStR 1992, 1165 (KT)

HFR 1992, 630 (LT)

StE 1992, 470 (K)

WPg 1992, 657 (S)

StRK, R.68 (LT)

FR 1992, 617 (KT)

Information StW 1992, 547 (KT)

NJW 1993, 615

NJW 1993, 615-616 (LT)

NWB 1993, 2999

Stbg 1992, 467 (KT)

NZA 1993, 654

NZA 1993, 654 (L)

USK, 9240 (LT)

WzS 1993, 93 (L)

ZAP, EN-Nr 841/92 (S)

ZKF 1992, 233 (S)

SVFAng, Nr 79 31 (1993) (KT)

StBp 1992, 243 (K)