zerb 5/2018, Erbschaftsteue... / Anmerkung

"Licht und Schatten", könnte man sagen. Denn zum einen hat der BFH der völlig willkürlichen Abgrenzung der Finanzverwaltung anhand einer doch sehr hohen Mindestanzahl vermieteter Wohnungen (wenigstens 300 eigene Wohnungen, vgl. R E 13 b. 13 Abs. 3 S. 2 ErbStR 2011) eine klare Absage erteilt. Andererseits sind die qualitativen Anforderungen an den begünstigten Betrieb so beschaffen, dass sie in der Praxis – jedenfalls bislang – wohl nur im Ausnahmefall erfüllt sein dürften.

Die hierfür gegebene Begründung des BFH kann dogmatisch überzeugen – sie muss es aber nicht. Das Gericht argumentiert, dass ein für die Annahme begünstigten Vermögens nach § 13 b Abs. 2 S. 2 Nr. 1 S. 2 lit. d ErbStG erforderlicher wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb nur gegeben sein könne, wenn der Betrieb/die Gesellschaft neben der reinen Überlassung von Wohnungen Zusatzleistungen erbringe, die das bei langfristigen Vermietungen übliche Maß überschritten und der Vermietungstätigkeit einen originär gewerblichen Charakter (iSv § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1, Abs. 2 EStG) gäben. Die Zugehörigkeit von Wohnungen zum Betriebsvermögen einer (gewerblich geprägten) Gesellschaft (§ 15 Abs. 3 Nr. 2 S. 1 EStG) genüge nicht. Denn für das Vorliegen des vom ErbStG geforderten wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs iSv § 14 S. 1 AO reiche es nicht aus, dass ertragsteuerrechtlich Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielt würden und Buchführungspflicht bestehe. Vielmehr setze § 14 AO voraus, dass originär gewerbliche Einkünfte erzielt würden, weil nur dann der Rahmen der privaten Vermögensverwaltung überschritten werde. Diese Voraussetzung könne eine – auch groß angelegte und viele Wohnungen umfassende – reine Vermietung nicht erfüllen.

Gestützt wird diese Sichtweise anscheinend durch den Wortlaut von § 13 b Abs. 2 S. 2 Nr. 1 S. 2 lit. d ErbStG (2009 (identisch mit § 13 b Abs. 4 S. 2 Nr. 1 S. 2 lit. d ErbStG 2016.), denn das Gesetz nimmt ausdrücklich auf § 14 AO Bezug und verwendet auch den Begriff des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs, sodass die Abgrenzung anhand der zu § 14 AO entwickelten Auslegungsgrundsätze durchaus sachgerecht erscheint.

Insoweit ist festzuhalten, dass ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb iSv § 14 AO in der Tat regelmäßig die Erzielung von Einkünften aus Gewerbebetrieb voraussetzt.(BFH v. 25.5.2011 – I R 60/10, BStBl. II 2011, 858 mwN). Da es sich um einen eigenständigen abgabenrechtlichen Begriff handelt, der nicht in das EStG verweist, ist aber eine pauschale Übernahme der für die Qualifikation gewerblicher Einkünfte geltenden ertragsteuerlichen Grundsätze nicht angezeigt. Vielmehr macht der Wortlaut von § 14 AO deutlich, dass tatsächlich (und nicht lediglich fiktiv wie in Fällen des § 15 Abs. 3 Nr. 2 S. 1 EStG) eine selbständige nachhaltige Tätigkeit ausgeübt werden muss, "die über den Rahmen einer Vermögensverwaltung hinausgeht". Hinzu kommt, dass der Gesetzgeber in § 14 S. 2 AO die Vermietung und Verpachtung unbeweglichen Vermögens ausdrücklich als Beispiel für vermögensverwaltende Tätigkeiten herausgestellt hat. Demzufolge hat der BFH recht, wenn er die Möglichkeit des Vorliegens eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs bei reiner Vermietungstätigkeit ausschließt. Denn die bloße Vermietungstätigkeit geht – auch bei einer großen Zahl von Wohnungen – nach ständiger Rechtsprechung regelmäßig nicht über den Rahmen der Vermögensverwaltung hinaus. Das gilt, wie der II. Senat zutreffend betont, auch dann, wenn zur Ausübung der Vermietungstätigkeit ein in "kaufmännischer" Weise eingerichteter Geschäftsbetrieb unterhalten wird.(vgl. BFH v. 6.3.1997 – IV R 21/96, DStRE 1997, 757; BFH v. 18.4.2000 – VIII R 68/98, DStR 2000, 1594).

Auf der anderen Seite stellt sich aber, gerade dann, wenn man mit dem BFH den Wortlaut des Gesetzes in den Mittelpunkt der Betrachtung stellt, die Frage, ob bei wortgetreuer Auslegung überhaupt ein Anwendungsbereich für § 13 b Abs. 2 S. 2 Nr. 1 S. 2 lit. d ErbStG 2009 bzw. heute § 13 b Abs. 4 S. 2 Nr. 1 S. 2 lit. d ErbStG 2016 vorhanden ist.

Die Vorschrift verlangt neben der (meist unproblematischen) Zugehörigkeit der Wohnungen zum ertragsteuerlichen Betriebsvermögen, dass der "Hauptzweck des Betriebs in der Vermietung von Wohnungen" bestehen muss, dessen Verwirklichung einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb erfordert.

Diese Anforderungen können nicht erfüllt werden. Denn die Vermietung von Wohnungen (unbeweglichem Vermögen) stellt an und für sich eine vermögensverwaltende Tätigkeit dar. Wenn der Hauptzweck des Unternehmens in einer vermögensverwaltenden Tätigkeit besteht, kann für dessen Erreichung niemals ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb benötigt werden. Das bestätigt auch die zum Ertragsteuerrecht ergangene Rechtsprechung, der zufolge bei gewerblichen Vermietungsaktivitäten die eigentliche Vermietung gegenüber einer selbständigen, nachhaltigen und vom Gewinnstreben getragenen Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr, also einem gewerblichen Hauptzweck, zurücktritt.(BFH Urt. v. 27.2.1987 – III R 217/82, BeckRS 198...

Das ist nur ein Ausschnitt aus dem Produkt Deutsches Anwalt Office Premium. Sie wollen mehr? Dann testen Sie hier live & unverbindlich Deutsches Anwalt Office Premium 30 Minuten lang und lesen Sie den gesamten Artikel.


Meistgelesene beiträge