zerb 12/2015, Die ausländis... / b) Historische Auslegung

Die Einführung des Vorschrift des § 7 Abs. 1 Nr. 9 S. 2 ErbStG durch das "Steuerentlastungsgesetz 1999" fand in mehreren Stufen des Gesetzgebungsverfahrens statt und hatte zunächst folgenden Hintergrund:

Vor dem Stichtag des Inkrafttretens der Neuregelung waren Auskehrungen aus insbesondere anglo-amerikanischen Trusts, d. h. Treuhandverhältnissen mit teilweise dinglicher Spaltung des Eigentums am Trustvermögen zwischen Trustee und Begünstigten, nach dem deutschen ErbStG nicht steuerbar. Dieses Ergebnis folgte aus einer Rechtsprechung bereits des Reichsfinanzhofs im Hinblick darauf, dass der anglo-amerikanische Trust (von Todes wegen errichtet) nicht, auch nicht bei zweistufiger Objektsqualifikation nach bürgerlich-rechtlicher und wirtschaftlicher Betrachtungsweise, unter die Tatbestände des ErbStG (vor dem 5.3.1999) subsumiert werden konnte.

Erst in den 90er Jahren waren dann anscheinend bei der Hessischen Finanzverwaltung, zu vom RFH und BFH nicht entschiedenen Trustkonstruktionen zu Lebzeiten des Gründers, Anfragen auf verbindliche Auskünfte zur Steuerfreiheit von Übertragungsvorgängen gestellt worden. In der Folgezeit brachte, noch vor dem Regierungswechsel zu Rot/Grün im Herbst 1998, bereits die hessische Landesregierung Gesetzesinitiativen zur unmittelbaren Erfassung des Trusts im ErbStG ein, die zunächst im Bund aus politischen Gründen scheiterten. Zum Steuerentlastungsgesetz (Endfassung 1999/2000/2002) waren dann in Vorentwürfen, Ergänzungstatbestände vorgesehen, die lediglich darauf zielten, alle für Stiftungen bzw. Familienstiftungen geltenden Vorschriften auch auf Trusts anzuwenden.

Z.B. hieß es in einem später nicht verwirklichten Entwurf des § 7 Abs. 1 Nr. 8 ErbStG:

Zitat

"Als Stiftung gilt auch eine Vermögensmasse, insbesondere ein nicht rechtsfähiger Trust, deren Zweck auf die Bindung von Vermögen gerichtet ist und die ihre Geschäftsleitung oder ihren Sitz im Ausland hat; ..."

Identisch lautete der geplante § 7 Abs. 1 Nr. 9 S. 2 ErbStG.

Im Schrifttum wurden diese Entwürfe erörtert und es fiel z. B. auf, dass sie manche Zuwendungstatbestände gar nicht oder nicht vollständig erfassten. Denn ergänzende Vorschriften zum Trust waren jeweils nur an die Vorschriften "angehängt" worden, die eine Stiftung unmittelbar im Wortlaut erwähnten. Eine Zuwendung nach Gründung der Stiftung an diese seitens des Stifters, die eben nicht unter den "Stiftungstatbestand" des § 7 Abs. 1 Nr. 8 ErbStG fiel, sondern unter den insoweit neutral formulierten Grundtatbestand des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG, wäre nicht erfasst gewesen.

Wohl auch aufgrund dieser festgestellten Besteuerungslücken wurde dann im letztlich verwirklichten Endentwurf für das Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 eine Reihe von Sondertatbeständen geschaffen, die stets selbstständig auf Vermögensmassen ausländischen Rechts abstellten, und zwar erstmals unabhängig davon, ob die Vermögensmasse ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung im In- oder Ausland hat. Damit sollte der Diskussion entgangen werden, was letztlich ein Trust ist, und überdies ggf. auch ein ähnliches Konstrukt erfasst werden.

Ein Hauptziel der Änderung des Gesetzes war dabei, dass nicht nur die Bildung einer Vermögensmasse, sondern auch die spätere zusätzliche Ausstattung dieser Vermögensmasse mit Vermögen, als Vermögensübergang, auf die Vermögensmasse nach § 7 Abs. 1 Nr. 8 S. 2 ErbStG (und nicht nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG) fingiert und damit steuerpflichtig wurde.

Zugleich wurde mit § 7 Abs. 1 Nr. 9 S. 2 ErbStG – eben abweichend vom Stiftungsbereich mit der Steuerfreistellung der satzungemäßen Ausschüttungen dort – der Erwerb von "Zwischenberechtigten" aus einer Vermögensmasse erfasst.

In der Gesetzesbegründung heißt es:

"Der Übergang von Vermögen auf eine Vermögensmasse ausländischen Rechts, insbesondere auf einen Trust, soll zusätzlicher Erwerbstatbestand in § 3 ErbStG werden. Darauf, ob die Vermögensmasse ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung im Ausland hat, soll es abweichend vom Regierungsentwurf (Anm.: Betr. BT-Drs. 14/23 v. 9.11.1998, s. o.) nicht ankommen. Mit der geänderten Formulierung wird außerdem nicht nur die Bildung einer Vermögensmasse, z. B. die Errichtung eines Trusts, sondern auch die spätere zusätzliche Ausstattung dieser Vermögensmasse mit Vermögen als Vermögensübergang auf die Vermögensmasse fingiert."

Zitat

Es mag gerade in jüngerer Zeit Überlegungen gegeben haben, unter den Begriff "Vermögensmasse ausländischen Rechts" nahezu alles im In- und Ausland zu erfassen, was überhaupt einen steuerpflichtigen Übergang auf eine nicht natürliche Person oder von ihr bedeuten kann. Z. B. vertreten Hübner u. a. überraschend im Zusammenhang mit einer etwaigen Relevanz der Ersatzerbschaftsteuer für inländische, nicht rechtsfähige Stiftungen, es hätten als Vermögensmasse sogar inländische nicht selbständige Rechtsträger ohne jeden Auslandsbezug erfasst werden sollen, jedenfalls nach Äußerungen während des Gesetzgebungsverfahrens. Es ist erkennbar, dass allein wegen des Wortlauts Vermögensmasse ...

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