ZErb 10/2020, Erbschaftsteuer: Vermietung von Wohnungen ... / 2 Gründe

Die Klage ist unbegründet.

1. Der angefochtene Bescheid vom 25.4.2014 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 6.12.2019 ist rechtmäßig und verletzt die Kläger nicht in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 S. 1 FGO.

Der Beklagte hat zu Recht die Summe der gemeinen Werte der Wirtschaftsgüter des Verwaltungsvermögens gemäß § 13b Abs. 2a ErbStG i.V.m. § 13b Abs. 2 S. 2 Nr. 1 ErbStG mit 1.369.738 EUR festgestellt. Ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb i.S. des § 13b Abs. 2 S. 2 Nr. 1 S. 2 Buchst. d ErbStG lag im Feststellungszeitpunkt bei der Klägerin zu 1.) weder vor noch war er erforderlich.

a. Gemäß § 13b Abs. 2a S. 1 ErbStG hat das für die Bewertung der wirtschaftlichen Einheit – hier des Anteils an der KG – örtlich zuständige Finanzamt – hier der Beklagte – die Summen der gemeinen Werte der Wirtschaftsgüter des Verwaltungsvermögens im Sinne des § 13b Abs. 2 S. 2 Nr. 1 bis 5 ErbStG gesondert festzustellen. Zum Verwaltungsvermögen gehören Dritten zur Nutzung überlassene Grundstücke und Grundstücksteile (§ 13b Abs. 2 S. 2 Nr. 1 S. 1 ErbStG), also z.B. an Dritte vermietete Wohnungen und Garagen. Eine Nutzungsüberlassung an Dritte ist nach § 13b Abs. 2 S. 2 Nr. 1 S. 2 Buchst. d ErbStG nicht anzunehmen, wenn die überlassenen Grundstücke und Grundstücksteile zum gesamthänderisch gebundenen Betriebsvermögen einer Personengesellschaft gehören und der Hauptzweck des Betriebs in der Vermietung von Wohnungen i.S. des § 181 Abs. 9 BewG besteht, dessen Erfüllung einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb (§ 14 AO) erfordert. Liegen diese Voraussetzungen beim Erwerb von Betriebsvermögen vor, ist trotz der Vermietung von Wohnungen nicht von Verwaltungsvermögen auszugehen.

Der für die Annahme von Vermögen i.S. des § 13b Abs. 2 S. 2 Nr. 1 S. 2 Buchst. d ErbStG erforderliche wirtschaftliche Geschäftsbetrieb liegt vor, wenn die Gesellschaft neben der Überlassung der Wohnungen Zusatzleistungen erbringt, die das bei langfristigen Vermietungen übliche Maß überschreiten und der Vermietungstätigkeit einen originär gewerblichen Charakter i.S. des § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1, Abs. 2 EStG verleihen. Es genügt nicht, dass sich die Wohnungen im Betriebsvermögen der Gesellschaft befinden.

Nach § 14 S. 1 AO ist ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb eine selbständige nachhaltige Tätigkeit, durch die Einnahmen oder andere wirtschaftliche Vorteile erzielt werden und die über den Rahmen einer Vermögensverwaltung hinausgeht. Eine Vermögensverwaltung liegt in der Regel vor, wenn Vermögen genutzt, z.B. Kapitalvermögen verzinslich angelegt oder unbewegliches Vermögen vermietet oder verpachtet wird (§ 14 Satz 3 AO).

Aus der gesetzlichen Definition ergibt sich, dass ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb in der Regel durch die Erzielung von Einkünften aus Gewerbebetrieb i.S. des § 15 EStG begründet wird. Denn dabei ist begrifflich auch der Rahmen einer Vermögensverwaltung i.S. des § 14 S. 3 AO überschritten (vgl. BFH, Urt. v. 27.3.2001 I R 78/99, BFHE 195, 239, BStBl II 2001, 449, und v. 25.5.2011 I R 60/10, BFHE 234,59, BStBl II 2011, 858). Dies gilt ebenso für die Beteiligung an einer gewerblich tätigen Personengesellschaft, bei der der Gesellschafter als Mitunternehmer anzusehen ist; die daraus bezogenen Gewinnanteile stellen Einkünfte des Gesellschafters aus Gewerbebetrieb nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG dar. Einkünfte aus Gewerbebetrieb und Vermögensverwaltung schließen einander im Grundsatz aus (vgl. Beschluss des Großen Senats des BFH v. 3.7.1995 GrS 1/93, BFHE 178, 86, BStBl II 1995, 617, und BFH, Urt. v. 25.5.2011 I R 60/10, BFHE 234, 59, BStBl II 2011, 858).

Eine gewerblich geprägte Personengesellschaft i.S. des § 15 Abs. 3 Nr. 2 S. 1 EStG, die keine originär gewerbliche Tätigkeit i.S. des § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG ausübt, sondern lediglich vermögensverwaltend tätig ist, unterhält keinen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb i.S. des § 14 S. 1 AO, auch wenn sie ertragsteuerrechtlich Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielt und buchführungspflichtig ist (BFH, Urt. v. 24.10.2017 II R 44/15, BFHE 260, 363, BStBl II 2018, 358).

Für die im Rahmen des § 13b Abs. 2 S. 2 Nr. 1 S. 2 Buchst. d ErbStG vorzunehmende Prüfung, ob die Vermietung von Wohnungen einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb erfordert, sind die ertragsteuerrechtlich maßgebenden Abgrenzungskriterien zur Einstufung einer Vermietungstätigkeit als private Vermögensverwaltung oder als gewerbliche Tätigkeit heranzuziehen. Ist die Wohnungsvermietung nach dem Gesamtbild der Verhältnisse als private Vermögensverwaltung einzustufen, liegt kein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb vor. Ist dagegen eine gewerbliche Wohnungsvermietung gegeben, ist auch davon auszugehen, dass hierfür ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb erforderlich ist.

Die Nutzung von Grundbesitz im Sinne einer Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten (z.B. durch Selbstnutzung oder Vermietung) ist im Regelfall private Vermögensverwaltung und kein Gewerbebetrieb (Beschluss des Großen Senats des BFH v. 3.7.1995 GrS 1/93, BFHE 178, 86, BStBl II 199...