ZErb 07/2011, Umwandlung während der Behaltensfrist nach ... / Aus den Gründen

1. Der Freibetrag (§ 13 a Abs. 1 ErbStG) und der verminderte Wertansatz (§ 13 a Abs. 2 ErbStG) gelten gemäß § 13 a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG u. a. für inländisches Betriebsvermögen beim Erwerb eines Anteils an einer Gesellschaft iSd § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Diese Voraussetzungen erfüllt der Erwerb der KG-Beteiligungen durch den Kläger, wie die Beteiligten und das FG zutreffend annehmen.

2. Der Freibetrag und der verminderte Wertansatz fallen bei einem nach § 13 a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG begünstigten Erwerb eines Anteils an einer Gesellschaft iSd § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 3 EStG gemäß § 13 a Abs. 5 Nr. 1 Satz 1 ErbStG mit Wirkung für die Vergangenheit u. a. weg, soweit der Erwerber den Anteil innerhalb von fünf Jahren nach dem Erwerb veräußert. Gleiches gilt nach § 13 a Abs. 5 Nr. 1 Satz 2 ErbStG u. a., wenn Anteile an einer Kapitalgesellschaft veräußert werden, die der Veräußerer durch eine Sacheinlage (§ 20 Abs. 1 des Umwandlungsteuergesetzes – UmwStG –) aus dem Betriebsvermögen iSd § 13 a Abs. 4 ErbStG erworben hat, oder ein Anteil an einer Gesellschaft iSd § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 3 EStG oder ein Anteil daran veräußert wird, den der Veräußerer durch eine Einbringung des Betriebsvermögens iSd § 13 a Abs. 4 ErbStG in eine Personengesellschaft (§ 24 Abs. 1 UmwStG) erworben hat.

Der Gesetzgeber hat sich bei der Schaffung des § 13 a ErbStG von den Vorgaben leiten lassen, die das Bundesverfassungsgericht in seinem Beschluss vom 22. Juni 1995 2 BvR 552/91 (BVerfGE 93, 165, BStBl II 1995, 671) zur Erbschaftsteuer aufgestellt hat. Danach ist der Gesetzgeber verpflichtet, bei der Erbschaftsteuer für Betriebsvermögen die durch Gemeinwohlbindungen und -verpflichtungen verminderte finanzielle Leistungsfähigkeit der Betriebe zu berücksichtigen und die Belastung so zu bemessen, dass die Fortführung des Betriebs steuerlich nicht gefährdet wird. Diesen Vorgaben ist der Gesetzgeber nachgekommen, indem er sich in § 13 a ErbStG grundsätzlich für die Gewährung von Steuervergünstigungen entschieden hat, wenn und soweit der Betrieb in seinem Bestand fortgeführt wird (BFH-Urteil vom 17. März 2010 II R 3/09, BFHE 229, 369, BStBl II 2010, 749, mwN).

Entgegen der Ansicht des FG und des FA liegt auch dann keine zum rückwirkenden Wegfall der nach § 13 a Abs. 1 und 2 iVm Abs. 4 Nr. 1 ErbStG zu gewährenden Steuervergünstigungen führende Veräußerung vor, wenn innerhalb des Zeitraums von fünf Jahren nach dem begünstigten Erwerb eines Anteils an einer Personengesellschaft mehrere der in § 13 a Abs. 5 Nr. 1 Satz 2 ErbStG iVm § 20 Abs. 1 und § 24 Abs. 1 UmwStG genannten Vorgänge aufeinander folgen (Jülicher in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 13 a Rn 252; Philipp in Viskorf/Knobel/Schuck, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, Bewertungsgesetz, 3. Aufl., § 13 a ErbStG Rn 78). Wie dargelegt, stellen nämlich solche Vorgänge keine Veräußerung iSd § 13 a Abs. 5 Nr. 1 ErbStG dar.

Dieses Verständnis des § 13 a Abs. 5 Nr. 1 ErbStG entspricht auch dem Sinn und Zweck der zunächst in § 13 Abs. 2 a ErbStG und dann in § 13 a Abs. 1 und 2 ErbStG vorgesehenen Steuervergünstigungen. In der amtlichen Begründung zu Art. 15 Nr. 2 Buchst. b des Entwurfs eines Jahressteuergesetzes 1996 (§ 13 Abs. 2a ErbStG) wurde ausgeführt (BTDrucks 13/901, S. 157 f), das Betriebsvermögen sei meistens mittel- oder langfristig im Betrieb gebunden und könne daher nicht kurzfristig für Erbschaftsteuerzahlungen aufgebracht werden. Die Entlastungen für den Erwerb des begünstigten Vermögens sollten vom Erwerber für notwendige Investitionen und den Erhalt von Arbeitsplätzen innerhalb des Betriebsvermögens oder der Kapitalgesellschaft genutzt werden. Deshalb sei es gerechtfertigt, den Freibetrag und den Bewertungsabschlag rückwirkend entfallen zu lassen, wenn der Erwerber das begünstigte Betriebsvermögen oder wesentliche Teile davon oder die Gesellschaftsbeteiligung innerhalb einer Frist von fünf Jahren veräußere. Der Veräußerung gleichgestellt würden andere Verfügungen über das begünstigte Vermögen, die letztlich dazu führten, dass dieses Vermögen aus dem der Unternehmensnachfolge zugedachten Vermögen ausscheide. Damit sollten missbräuchliche Gestaltungen, die nur das Ziel hätten, die besonderen Steuerbefreiungen auszunutzen, vermieden werden. Die mit der Entlastung verbundenen Erwartungen würden nämlich insoweit nicht erfüllt.

Eine solche missbräuchliche Gestaltung ist bei einem Aufeinanderfolgen mehrerer der in § 13 a Abs. 5 Nr. 1 Satz 2 ErbStG iVm § 20 Abs. 1 und § 24 Abs. 1 UmwStG genannten Vorgänge nicht gegeben. Das steuerbegünstigt erworbene Vermögen bleibt auch in einem solchen Fall weiterhin in einem Unternehmen gebunden und kann nicht wie der Erlös bei einem Verkauf frei verwendet werden.

Da das FG von einer anderen Ansicht ausgegangen ist, war die Vorentscheidung aufzuheben.

3. Die Sache ist spruchreif. Der Schenkungsteuerbescheid vom 23. Juni 2006 und die Einspruchsentscheidung sind aufzuheben. Der Freibetrag ist nicht ...