ZErb 02/2020, Satzungsgemäße Zuwendung einer ausländisch ... / 2 Gründe

II. Die Revision ist begründet (§ 126 Abs. 3 S. 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung – FGO). Das FG-Urteil und die angefochtenen Bescheide sind aufzuheben. Sie sind rechtswidrig und verletzen die Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 S. 1 Hs. 1 FGO). Die Zuwendung der Klägerin an B C ist weder nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG (dazu 1.) noch nach § 7 Abs. 1 Nr. 9 S. 2 Hs. 2 ErbStG (dazu 2.) steuerbar.

1. Auf Zuwendungen einer ausländischen Stiftung ist § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG nur anwendbar, wenn ein Verstoß gegen den Satzungszweck vorliegt. Dieser liegt im Streitfall nicht vor.

a) Nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG gilt als Schenkung unter Lebenden jede freigebige Zuwendung unter Lebenden, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird. Grundsätzlich kann auch eine ausländische Stiftung Schenkerin i.S.d. Vorschrift sein. Eine Schenkung unter Lebenden setzt nicht voraus, dass an dem Zuwendungsvorgang natürliche Personen als Zuwendender und Bedachter beteiligt sind (vgl. BFH, Urt. v. 13.4.2011 – II R 45/09, BFHE 233, 178, BStBl II 2011, 732 Rn 16). Schenkerin kann auch eine juristische Person sein (vgl. BFH, Urt. v. 27.8.2014 – II R 43/12, BFHE 246, 506, BStBl II 2015, 241 Rn 35), folglich auch eine Stiftung.

b) Nach allgemeinen Grundsätzen setzt eine freigebige Zuwendung in objektiver Hinsicht voraus, dass die Leistung zu einer Bereicherung des Bedachten auf Kosten des Zuwendenden führt und unentgeltlich ist, in subjektiver Hinsicht den Willen des Zuwendenden zur Freigebigkeit. Objektiv bedarf es einer Vermögensverschiebung, d.h. einer Vermögensminderung auf der Seite des Zuwendenden und einer Vermögensmehrung auf der Seite des Bedachten (vgl. BFH, Urt. v. 13.9.2017 – II R 54/15, BFHE 260, 181, BStBl II 2018, 292 Rn 12 m.w.N.). Subjektiv bedarf es des Bewusstseins des Zuwendenden, die Leistung ohne Verpflichtung und ohne rechtlichen Zusammenhang mit einer Gegenleistung oder einem Gemeinschaftszweck zu erbringen (vgl. im Einzelnen BFH, Urt. v. 27.11.2013 – II R 25/12, BFH/NV 2014, 537 Rn 11). Der subjektive Tatbestand ist erfüllt, wenn der Zuwendende den rechtlich-sozialen Bedeutungsgehalt der Unentgeltlichkeit "nach Laienart" zutreffend erfasst ("Parallelwertung in der Laiensphäre"); eine exakte juristische Subsumtion ist nicht erforderlich (vgl. BFH, Urt. v. 30.8.2017 – II R 46/15, BFHE 259, 370, BStBl II 2019, 38 Rn 43).

c) Der Senat hat für Zuwendungen innerhalb statutarischer oder gesetzlicher Rahmenvorschriften diese Kriterien eng verstanden und Freigebigkeit nur unter spezifischen Voraussetzungen angenommen.

aa) Im Gesellschaftsrecht sind Zuwendungen, die dem Gesellschaftszweck dienen (societatis causa), als gesellschaftsrechtlicher Vorgang und nicht als freigebige Zuwendung an die Gesellschaft zu beurteilen (grundlegend BFH, Urt. v. 17.10.2007 – II R 63/05, BFHE 218, 429, BStBl II 2008, 381 unter II.1.; ferner BFH, Urt. v. 20.1.2016 – II R 40/14, BFHE 252, 453, BStBl II 2018, 284 Rn 12, 13). Im Verhältnis einer Kapitalgesellschaft zu ihren Gesellschaftern existieren deshalb jedenfalls im Grundsatz keine freigebigen Zuwendungen (BFH BFHE 260, 181, BStBl II 2018, 292 Rn 18).

bb) Auch unentgeltliche Vermögensübertragungen von Trägern öffentlicher Verwaltung erfolgen regelmäßig nicht freigebig und sind daher in der Regel keine Schenkungen unter Lebenden. Aufgrund der Bindung der vollziehenden Gewalt an Gesetz und Recht (Art. 20 Abs. 3 GG), darunter auch an die jeweils maßgebenden haushaltsrechtlichen Vorschriften, ist im Regelfall anzunehmen, dass Träger öffentlicher Verwaltung in Wahrnehmung der ihnen obliegenden Aufgaben und somit nicht freigebig handeln. Vermögensübertragungen durch Träger öffentlicher Verwaltung steht regelmäßig die Erfüllung der ihnen obliegenden Aufgaben gegenüber. Nur wenn ein Träger öffentlicher Verwaltung den Rahmen seiner Aufgaben eindeutig überschreitet, kommt eine freigebige Zuwendung i.S.v. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG in Betracht (vgl. BFH, Urt. v. 27.11.2013 – II R 11/12, BFH/NV 2014, 579 Rn 21).

d) Eine Ausschüttung einer ausländischen Stiftung kann nur eine freigebige Zuwendung sein, wenn sie eindeutig den Satzungszweck überschreitet.

aa) Die Rechtsprechung geht davon aus, dass jedenfalls satzungsgemäße Zuwendungen einer inländischen Stiftung an ihre Berechtigten nicht schenkungsteuerbar sind, weil es insoweit an einer Freigebigkeit der Zuwendung im Rechtssinne fehle (vgl. BFH BFHE 233, 178, BStBl II 2011, 732 Rn 18 a.E.; BFH v. 21.7.2014 – II B 40/14, BFH/NV 2014, 1554 Rn 14 m.w.N.). Bei ausländischen Stiftungen gelten für Anwendung und Auslegung des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG dieselben Grundsätze, denn für die Frage der Freigebigkeit spielt der Sitz des Zuwendenden keine Rolle. Es ist jedoch weder erforderlich noch zulässig, die formelle und materielle Satzungsmäßigkeit einer Zuwendung im finanzbehördlichen oder finanzgerichtlichen Verfahren einer uneingeschränkten Prüfung zu unterziehen. Das für die Ausrichtung der Zuwendung verantwortliche Organ der Stiftung verfügt zur F...