ZErb 02/2020, Satzungsgemäße Zuwendung einer ausländisch ... / 1 Tatbestand

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine am … 2008 errichtete Familienstiftung i.S.d. Art. 80 ff. des Schweizerischen Zivilgesetzbuches (ZGB) mit Sitz in X/Schweiz. Stifterin ist die Z-Stiftung, ebenfalls aus der Schweiz. Die Klägerin verfolgt nach Art. A der Stiftungsurkunde sowie des durch den Stiftungsrat beschlossenen Stiftungsreglements keinerlei wirtschaftliche Zwecke, sondern gemäß Art. 335 ZGB als Familienstiftung die Unterstützung von Angehörigen der Familie Y zum Zwecke der Ausstattung. Die Unterstützung soll als Anschubfinanzierung verwendet werden. Nach Art. B der Stiftungsurkunde bzw. Tz. B des Stiftungsreglements können die Unterstützungsleistungen den Angehörigen der Familie Y einmalig in jugendlichen Jahren ausgerichtet werden. Der Stiftungsrat entscheidet im Rahmen des Stiftungszwecks gemäß Art. A der Stiftungsurkunde nach seinem Ermessen darüber, ob eine Zuwendung erfolgt, über den Empfänger, die Höhe und den Zeitpunkt der auszurichtenden Unterstützungsleistungen. Ein Rechtsanspruch auf die Gewährung von Mitteln aus der Stiftung besteht nicht.

Der Stiftungsrat leitet und vertritt die Stiftung nach außen und wählt eine unabhängige, externe Revisionsstelle, die die Rechnungsführung und die Vermögenslage jährlich zu prüfen hat. Er kann sich ein Reglement geben und einstimmig Änderungen und Ergänzungen des Stiftungsstatutes beschließen, solange nicht der Hauptzweck der Stiftung, deren Einrichtung und statutarische Organisation geändert werden.

Am … 2011 wandte die Klägerin dem am … 1981 geborenen und im Inland wohnhaften B C, einem Nachkommen der Familie Y, einen Betrag in Höhe von … Mio. EUR zu. In dem Zeitraum 2009 bis 2014 hatte die Klägerin Zuwendungen an insgesamt 40 Zuwendungsempfänger getätigt, die im Zuwendungszeitpunkt zwischen 29 und 37 Jahre alt waren.

Die Klägerin zeigte die Unterstützungsleistung an B C dem Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt – FA) an, vertrat jedoch die Ansicht, der Vorgang sei als satzungsgemäße Zuwendung weder nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes (ErbStG) noch nach § 7 Abs. 1 Nr. 9 ErbStG steuerbar. Im Falle anderweitiger Beurteilung übernehme sie aber die Schenkungsteuer. Das FA setzte unter Zugrundelegung der Steuerklasse III und eines Freibetrags von 20.000 EUR am 22.11.2011 Schenkungsteuer in Höhe von … EUR fest. Eine Versteuerung der Zuwendung in der Schweiz hat nicht stattgefunden. Der Betrag wurde auch nicht bei der Einkommensteuer des B C in der Bundesrepublik Deutschland erfasst. Der Einkommensteuerbescheid 2011 ist bestandskräftig.

Das Finanzgericht (FG) hat die Klage abgewiesen.

Es hat in erster Linie die Zuwendung der Klägerin an B C als Zuwendung unter Lebenden gemäß § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG betrachtet. Es handele sich um eine satzungswidrige Zuwendung, da keine Zuwendung "in jugendlichen Jahren" des Zuwendungsempfängers vorliege. Auch als satzungsgemäße Zuwendung wäre sie aber steuerpflichtig als Schenkung unter Lebenden gemäß § 7 Abs. 1 Nr. 9 S. 2 Hs. 2 ErbStG. Die Klägerin sei eine Vermögensmasse ausländischen Rechts, B C als Auszahlungsempfänger Zwischenberechtigter. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2015, 1461 veröffentlicht.

Mit der Revision macht die Klägerin Verletzungen von § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG, § 7 Abs. 1 Nr. 9 S. 2 Hs. 2 ErbStG sowie der unionsrechtlichen Kapitalverkehrsfreiheit (Art. 63 ff. des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union – AEUV) geltend.

Das FG habe bei Auslegung der Stiftungssatzung im Rahmen der Prüfung des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG rechtsfehlerhaft den Stifterwillen nicht in seine Überlegungen eingestellt. Das Konzept der "Anschubfinanzierung" verlange nach Verantwortungsbewusstsein für den Umgang mit einem … -Betrag und damit ausreichender persönlicher Reife, so dass das Merkmal "in jugendlichen Jahren" nur Programmsatz sein könne. Folgerichtig verfüge der Stiftungsrat über (pflichtgemäßes) Ermessen, ob und wann Zuwendungen ausgezahlt würden. Im Übrigen fehle es jedenfalls an der Freigebigkeit, da der Stiftungsrat die Zuwendung für satzungsgemäß gehalten habe.

§ 7 Abs. 1 Nr. 9 S. 2 Hs. 2 ErbStG greife ebenfalls nicht ein, da eine rechtsfähige ausländische Stiftung keine ausländische "Vermögensmasse" sei, sondern eine Stiftung nach § 7 Abs. 1 Nr. 8 S. 1 sowie Nr. 9 S. 1 ErbStG. § 7 Abs. 1 Nr. 9 S. 2 ErbStG habe von Beginn an insbesondere den common law trust erfassen sollen. Die Belastung der Ausschüttungen ausländischer Stiftungen mit Schenkungsteuer zöge im Übrigen strukturell wegen der Einkommensteuerbarkeit nach § 20 Abs. 1 Nr. 9 des Einkommensteuergesetzes (EStG) die Gefahr der Doppelbesteuerung nach sich. Ferner könne ein Zuwendungsempfänger oder Destinatär einer Stiftung nicht "Zwischenberechtigter" sein. Zwischennutzungsrechte gebe es bei Stiftungen nicht. Schließlich läge in der Besteuerung eine nicht gerechtfertigte Verletzung der Kapitalverkehrsfreiheit nach Art. 63 ff. AEUV.

Die Klägerin beantragt, die Vorentscheidung aufz...