Rz. 765
Notwendig ist stets eine einkommensteuerlich relevante Tätigkeit mit einer Gewinn- und Überschusserzielungsabsicht; diese ist vorrangig zu prüfen.[1]
Bei Vorhaben im öffentlich geförderten Wohnungsbau (in Berlin), in die Rechtsform einer GmbH & Co. KG gekleidet, besteht die Vermutung, dass eine steuerlich unbeachtliche Liebhaberei in der Regel nicht vorliegt. Im öffentlich geförderten Wohnungsbau ist grundsätzlich davon auszugehen, "dass sich die Zeichner mit der Absicht beteiligt haben, während der Dauer der Beteiligung insgesamt einen Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu erzielen".[2] Bei der Beurteilung, ob ein positives Gesamtergebnis erwartet werden kann, ist auf die voraussichtliche Vermögensnutzung abzustellen. Dem BMF-Schreiben v. 23.7.1992[3] zufolge ist bei Gebäuden für die Dauer der voraussichtlichen Vermögensnutzung grundsätzlich von einer tatsächlichen Nutzungsdauer von 100 Jahren auszugehen.
Rz. 766
Bei einigen Investitionen/gesellschaftsrechtlichen Beteiligungen steht nicht die Gewinnerzielungsabsicht, sondern das Streben nach Verlustzuweisungen im Vordergrund; man spricht hier von Verlustzuweisungsgesellschaften.[4] Es besteht die Vermutung, dass die Gesellschafter zumindest keine Gewinnerzielungsabsicht haben, sondern lediglich die Möglichkeit einer späteren Gewinnerzielung in Kauf nehmen.[5]
Den Gedanken, dass nicht die Erzielung steuerlicher Vorteile, sondern eine Einkunftserzielungsabsicht im Vordergrund stehen muss, griff der Gesetzgeber mit dem durch das Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 eingeführten § 2b EStG auf; diese Bestimmung betrifft die Beteiligung an sog. "Verlustzuweisungsgesellschaften" (und ähnlichen Modellen). Ist bei derartigen Beteiligungsgesellschaften die Gewinnerzielungsabsicht gegeben,[6] kommt es durch die Regelung des § 2b EStG dennoch zur Beschränkung des Verlustausgleichs und des Verlustabzugs, wenn die Erzielung eines steuerlichen Vorteils im Vordergrund steht. Die Bestimmung des § 2b EStG galt für Verlustbeteiligungen nach dem 5.3.1999 bis zum 11.11.2005. Mit Wirkung ab dem 11.11.2005 wurde § 2b EStG durch § 15b EStG ersetzt; man spricht jetzt von Steuerstundungsmodellen. Nach § 15b EStG sind Verluste im Zusammenhang mit Steuerstundungsmodellen nicht mehr mit den übrigen Einkünften des Steuerpflichtigen im Jahr der Verlustentstehung, sondern lediglich mit Gewinnen aus späteren Veranlagungszeiträumen aus dem nämlichen Steuerstundungsmodell verrechenbar, wenn die prognostizierten Verluste mehr als 10 % des gezeichneten und aufzubringenden oder eingesetzten Kapitals betragen. § 15b EStG ist auch bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft (§ 13 EStG), selbstständiger Arbeit (§ 18 EStG), Kapitalvermögen (§ 20 EStG, vgl. hierzu auch Ausführungen unter Tz. 28), Vermietung und Verpachtung (§ 21 EStG) und sonstigen Einkünften i. S. v. § 22 Nr. 1 Satz 1 EStG anzuwenden. Auf Anlaufverluste von Existenz- und Firmengründern ist § 15b EStG grundsätzlich nicht anzuwenden.[7]
Ein Steuerstundungsmodell i. S. v. § 15b EStG liegt vor, wenn aufgrund einer modellhaften Gestaltung (vgl. Tz. 8 ff) steuerliche Vorteile in Form negativer Einkünfte erzielt werden sollen (§ 15b Abs. 2 Satz 1 EStG).
Bei Beteiligung an einer Gesellschaft oder Gemeinschaft kann als Indiz für die Annahme eines Steuerstundungsmodells auch gesehen werden, dass der Anleger vorrangig eine kapitalmäßige Beteiligung ohne Interesse an einem Einfluss auf die Geschäftsführung anstrebt. Geschlossene Fonds in der Rechtsform einer Personengesellschaft, die ihren Anlegern in der Anfangsphase steuerliche Verluste zuweisen, sind regelmäßig als Steuerstundungsmodell zu klassifizieren, auch wenn die Gesellschafter in ihrer gesellschaftsrechtlichen Verbundenheit die Möglichkeit haben, auf die Vertragsgestaltung einzunehmen (vgl. Rn. 33 bis 37 des BMF-Schreibens v. 20.10.2003, IV C 3 – S 2253a – 48/03, BStBl I 2003 S. 546, DStR 2003 S. 1974). Hierzu gehören insbesondere Medienfonds, Gamefonds, New Energy Fonds, Lebensversicherungszweitmarktfonds und geschlossene Immobilienfonds. Entsprechendes gilt für Gesamtobjekte i. S. d. Rn. 1.3. des BMF v. 13.7.1992 (IV A 5 – S 0361 – 19/92, BStBl 1992 I, S. 404, DStR 1992 S. 1133), sofern in der Anfangsphase einkommensteuerrechtlich relevante Verluste erzielt werden.[8]
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