Rz. 359
Eine Körperschaft verfolgt eigenwirtschaftliche Zwecke, wenn sie z. B. gewerbliche oder sonstige Erwerbszwecke verfolgt, die Tätigkeit also darauf gerichtet ist, Vermögen und Einkünfte zu mehren.[469] Um die Anerkennung der Gemeinnützigkeit nicht zu verlieren, darf die Körperschaft weder für sich selbst noch zugunsten ihrer Mitglieder – bei der Stiftung zugunsten des Stifters oder seiner Erben (§ 55 Abs. 3 AO)[470] – eigenwirtschaftliche Zwecke verfolgen. Die der Selbstlosigkeit entgegenstehenden wirtschaftlichen Vorteile der Mitglieder können auch darin bestehen, dass diesen Ausgaben erspart werden. Allerdings schadet nicht jeder Nutzen für die Mitglieder. Bei vielen Körperschaften ist die Förderung der Mitglieder notwendiges Nebenprodukt der Tätigkeit. Daher fehlt es erst dann an der Selbstlosigkeit, wenn der Eigennutz der Mitglieder in den Vordergrund tritt.[471]
Rz. 360
Die eigenwirtschaftlichen Zwecke, d. h. auf die Mehrung des eigenen Vermögens gerichtete Tätigkeiten, dürfen nicht in "erster Linie" verfolgt werden. Wird ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb als Hauptzweck oder als verdeckter Nebenzweck betrieben, so handelt die Körperschaft nicht selbstlos.[472] Die Unterhaltung eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes ist mithin aus der Sicht des Gemeinnützigkeitsrechts nur dann unschädlich, wenn sie um des gemeinnützigen Zwecks willen erfolgt, indem sie z. B. der Beschaffung von Mitteln zur Erfüllung der gemeinnützigen Aufgabe dient.[473] Die Steuerbegünstigung entfällt für die Körperschaft insgesamt. Wird ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb nicht in erster Linie betrieben, so ist dieser selbst zwar nicht steuerbegünstigt, lässt jedoch die Steuerbegünstigung der Körperschaft im Übrigen bestehen (vgl. § 64 Abs. 1 AO).
Rz. 361
Eine konkrete Regelung der Kriterien, nach denen zu beurteilen ist, ob ein mit dem Ziel der Einkommens- und Vermögensmehrung betriebenes Handeln Zweck ist, oder ob es sich um eine unschädliche Mittelbeschaffung handelt, existiert nicht. Die Finanzverwaltung erwähnt in diesem Zusammenhang lediglich beispielhaft, dass eigenwirtschaftliche Zwecke in erster Linie verfolgt werden, wenn eine Körperschaft ausschließlich durch Darlehen ihrer Gründungsmitglieder finanziert ist und dieses Fremdkapital satzungsgemäß tilgen und finanzieren muss.[474]
Rz. 362
Aufgabe der Geprägetheorie
Bis zur Änderung des AEAO im Januar 2012 wollte die Finanzverwaltung einer Körperschaft insgesamt die Gemeinnützigkeit absprechen, "wenn ihr die wirtschaftliche Tätigkeit bei einer Gesamtbetrachtung das Gepräge gibt",[475] sog. Geprägetheorie. Gegen die Geprägetheorie bestanden nicht nur von Seiten des Schrifttums,[476] sondern auch von Seiten der Rechtsprechung[477] stets Vorbehalte. Diese waren unter anderem darin begründet, dass die Geprägetheorie nicht hinreichend zwischen Mittelherkunft und Mittelverwendung differenzierte. Während die Forderung nach Selbstlosigkeit (§ 55 AO) die Mittelverwendung betrifft, stellte die Geprägetheorie für die Frage der Selbstlosigkeit auf die Mittelherkunft ab.[478] Zudem erwies sich das Kriterium des "Gepräges" einer Körperschaft als ungeeignet, vornehmlich wirtschaftlich tätige Körperschaften, z. B. Profifußballvereine, aus dem Kreis der gemeinnützigen Körperschaften auszuschließen.[479] Die Theorie wurde daher zu Recht aufgegeben. Die Frage des zulässigen Umfangs einer wirtschaftlichen Tätigkeit ist keine Frage der Selbstlosigkeit, sondern eine Frage der Ausschließlichkeit i. S. d. § 56 AO.[480]
Rz. 363
Gewinnthesaurierung im wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb
Der Bundesfinanzhof entschied 1998,[481] dass eine gemeinnützige Körperschaft nicht allein deshalb in erster Linie eigenwirtschaftliche Zwecke verfolgt, weil sie einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb unterhält, der ihr gesamtes oder nahezu gesamtes Vermögen ausmacht. Entscheidend für eine Steuerbegünstigung sei vielmehr, dass sich die wirtschaftliche Tätigkeit dem steuerbegünstigten Hauptzweck "funktional" unterordne. Dient die steuerpflichtige wirtschaftliche Tätigkeit gerade dazu, die Erfüllung der satzungsmäßigen Zwecke zu ermöglichen, wirke sich die Mittelbeschaffung auch dann nicht steuerschädlich aus, wenn auf diesem Weg der vollständige oder überwiegende Finanzbedarf der Körperschaft gedeckt wird.[482] Nach den Ausführungen des Bundesfinanzhofs schließt eine – vorübergehende – notwendige Gewinnthesaurierung zugunsten des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs die selbstlose Förderung der Allgemeinheit nicht aus. Dies gelte selbst bei beinahe vollständiger Gewinnthesaurierung. Anderenfalls würde man die Körperschaft vor die Alternative stellen, entweder ihre Wettbewerbsfähigkeit und damit die langfristige Existenz ihres wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs durch weitgehende Entnahme der Gewinne zu gefährden oder wegen der betriebswirtschaftlich notwendigen Bildung von freien Rücklagen auf die Vergünstigung für gemeinnützige Körperschaften zu verzichten. Konsequenz dieser Sichtweise wäre es, dass Körperschaften a...
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