Um eine Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen handelt es sich, wenn eine existenzsichernde und Ertrag bringende Wirtschaftseinheit[1] auf zukünftige Erben unentgeltlich übertragen bzw. verschenkt wird und die zukünftigen Erträge des Vermögens ausreichen, um den Beschenkten in die Lage zu versetzen, an den Schenker Versorgungsleistungen (z. B. eine Rente) zu erbringen.[2]
Strenge Anforderungen an den Übertragungsvertrag
Die steuerrechtliche Anerkennung des Übertragungsvertrags setzt voraus, dass die gegenseitigen Rechte und Pflichten klar und eindeutig sowie rechtswirksam vereinbart und ernsthaft gewollt sind und die Leistungen wie vereinbart tatsächlich erbracht werden. Als wesentlicher Inhalt des Übertragungsvertrags müssen der Umfang des übertragenen Vermögens, die Höhe der Versorgungsleistungen und die Art und Weise der Zahlung vereinbart sein.
Der Sonderausgabenabzug[3] für Versorgungsleistungen ist beschränkt auf lebenslange und wiederkehrende Versorgungsleistungen, die auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhen und im Zusammenhang stehen mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs oder eines mindestens 50 % betragenden Anteils an einer GmbH, wenn der Übergeber Geschäftsführer war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.[4]
Nach § 10 Abs. 1a Nr. 2 Satz 2 Buchst. a) EStG ist die Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft oder an einer anderen Gesellschaft, bei der der Gesellschafter als Mitunternehmer anzusehen ist, nur dann begünstigt, wenn die Gesellschaft Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb oder selbstständiger Arbeit erzielt.[5]
Nicht (mehr) begünstigt ist die Übertragung von Geld-, Grund- und Wertpapiervermögen oder anderen Anteilen an Kapitalgesellschaften gegen Versorgungsleistungen. Für Altfälle (vor dem 1.1.2008) muss darauf geachtet werden, dass die Verträge weiter durchgeführt werden, also Zahlungen weiter wie vereinbart geleistet werden.
Die Übertragung von Vermögen gegen Versorgungsleistungen ist nur im Anwendungsbereich des § 10 Abs. 1a Nr. 2 EStG (bzw. früher: § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG i. d. F. des JStG 2008) unentgeltlich; wird nach dieser Vorschrift nicht begünstigtes Vermögen übertragen, liegt ertragsteuerrechtlich eine entgeltliche oder teilentgeltliche Übertragung vor. Bei Übertragung eines Vermietungsobjekts des Privatvermögens gegen Leibrente führen die wiederkehrenden Leistungen des Übernehmers an den Übergeber in Höhe ihres Barwerts zu Anschaffungskosten, die mit den AfA berücksichtigt werden, und in Höhe ihres Zinsanteils zu sofort abziehbaren Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 Satz 2 EStG, wonach Leibrentenzahlungen nur mit dem in § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a) Doppelbuchst. bb) EStG vorgesehenen Ertragsanteil als Werbungskosten (sofort) abgezogen werden können, ist verfassungsgemäß.[6]
Versorgungsleistungen sind nur wiederkehrende Leistungen, die lebenslang – auf die Lebenszeit des Empfängers – gezahlt werden.
Der Sonderausgabenabzug setzt nicht voraus, dass der Empfänger unbeschränkt steuerpflichtig ist oder seinen Wohnsitz in einem EU-Mitgliedsstaat hat.[7] Die Versorgungsleistungen sind in vollem Umfang abziehbar und vom Empfänger der Leistungen zu versteuern. Wiederkehrende Sach- und Geldleistungen, die im sachlichen Zusammenhang mit einer Vermögensübertragung im Wege der vorweggenommenen Erbfolge erfolgen, sind als dauernde Lasten beim Empfänger voll steuerpflichtig, wenn sie abänderbar sind.[8]
Hat sich der Übernehmer in einem vor dem 1.1.2008 abgeschlossenen Vermögensübergabevertrag zu wiederkehrenden Barleistungen verpflichtet, ist dies grundsätzlich als in voller Höhe als Sonderausgabe abziehbare dauernde Last zu beurteilen, sofern – z. B. durch eine Bezugnahme auf § 323 ZPO – die Abänderbarkeit der Höhe der Rentenleistungen vereinbart wurde. Wurde die Abänderbarkeit der gesamten Versorgungsleistungen allerdings bei wesentlich veränderten Lebensbedürfnissen (Heimunterbringung, Pflegebedürftigkeit) ausgeschlossen, liegt eine nur mit dem Ertragsanteil abziehbare Leibrente vor. Darauf, ob voraussichtlich ein Mehrbedarf aufgrund einer Pflegebedürftigkeit oder Heimunterbringung des Übergebers tatsächlich entstehen wird, kommt es nicht an.[9]
Wegfall des Sonderausgabenabzugs
Der sachliche Zusammenhang der wiederkehrenden Leistungen mit der begünstigten Vermögensübertragung endet grundsätzlich, wenn der Übernehmer den Betrieb aufgibt oder das übernommene Vermögen dem Übernehmer steuerrechtlich nicht mehr zuzurechnen ist. Die im Zusammenhang mit der Vermögensübertragung vereinbarten wiederkehrenden Leistungen zwischen Übergeber und Übernehmer sind ab diesem Zeitpunkt Unterhaltsleistungen i. S. des § 12 Nr. 2 EStG und dürfen vom Übernehmer nicht mehr als Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1a EStG abgezogen werden. Beim Übergeber sind sie nicht mehr nach § 22 Nr. 1a EStG steuerbar.
Wird der Vorbehaltsnießbrauch am übergebenen Vermögen durch die ...
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