Entscheidungsstichwort (Thema)
Einfluss eines Widerrufsvorbehalts auf die Betriebsvermögenseigenschaft einer Beteiligung
Leitsatz (redaktionell)
Die Vereinbarung eines auf sechseinhalb Monate begrenzten Widerrufsvorbehalts führt nicht dazu, dass die Qualifikation einer Unterbeteiligung als Betriebsvermögen i.S.d. § 13a ErbStG entfällt.
Normenkette
Nachgehend
Tatbestand
Streitig ist, ob der Bewertungsabschlag gemäß § 13 a Abs. 2 ErbStG zu gewähren ist.
Der Vater des Klägers (Kl.), X. Y., ist als Gesellschafter am Kommanditkapital der Z. Y. GmbH & Co. KG mit 14 Mio. DM, am Kommanditkapital der Firma Y. Grundbesitz GmbH & Co. KG mit 4,8 Mio. DM und am Stammkapital der Firma Y. Beteiligungsgesellschaft mbH mit 712.000 DM beteiligt. Seine Beteiligungsquote am Gesamtkapital beträgt jeweils 66 2/3 %. Seine Beteiligung an der Y. Beteiligungsgesellschaft mbH ist steuerliches Sonderbetriebsvermögen zu seiner Beteiligung an der Z. Y. GmbH & Co. KG.
Zum Zeitpunkt der hier streitigen Schenkung war der damals 19-jährige Kl. (geb. 1979), der Sohn des Schenkers, an den Geschäftsanteilen seines Vaters an den vorgenannten Gesellschaften mit jeweils 12 % atypisch still unterbeteiligt. Die Unterbeteiligungen waren mit notariellen Verträgen vom 16.08.1990, vom 22.12.1995 und vom 03.09.1997 eingeräumt worden. Das Finanzamt (FA) behandelte diese Schenkungen als Übertragungen von Betriebsvermögen im Wege der vorweggenommenen Erbfolge. In den Verträgen sind keine unbeschränkten Widerrufsvorbehalte enthalten.
Mit Vertrag vom 19.12.1998 schenkte X. Y. dem Kl. weitere atypische Unterbeteiligungen von jeweils 49 % seiner Beteiligungen an den vorgenannten Gesellschaften, und zwar ebenfalls im Wege der vorweggenommenen Erbfolge. Die Schenkung erfolgte unter dem Vorbehalt eines lebenslänglichen unentgeltlichen Nießbrauchs zu Gunsten des Vaters des Kl. Zur Sicherung seiner Verbrauchsentnahmen soll der Schenker den anteiligen Jahresüberschuss bzw. die anteilige Dividende bis zu einem Betrag von maximal 600.000 DM netto zzgl. der auf diesen Netto-Einkommensteil entfallenden Einkommen- und ggfls. Kirchensteuer sowie ergänzenden Steuern und Abgaben zu diesen Steuern erhalten. Der Nießbrauch besteht an den gesamten geschenkten Beteiligungen. Die Schenkung erfolgte mit Wirkung vom 19.12.1998. Das Gewinnbezugsrecht sollte dem Kl. ab 01.01.1999 zustehen.
Der Schenker behielt sich das Recht vor, die Schenkung und Einräumung der jeweiligen Unterbeteiligung zu widerrufen und das unentgeltliche Ausscheiden des Kl. aus der jeweiligen Unterbeteiligungsgesellschaft zu verlangen und zwar bis zum 30.06.1999 ohne Angaben von Gründen und danach nur unter bestimmten Voraussetzungen (§ 3 des Vertrags).
Wegen der Einzelheiten wird Bezug genommen auf den Vertrag vom 19.12.1998, UR-Nr. 337/1998 des Notars S. in A-Stadt, Bl. 2 ff. der Schenkungsteuerakte.
Nach Eingang der Schenkungsteuererklärung und des Schenkungsvertrags ging das FA von der Zuwendung eines Betriebsvermögensanteils i. S. von § 12 Abs. 5 ErbStG aus, so dass es den Bewertungsabschlag gemäß § 13 a ErbStG gewährte. Der Schenkungsteuerbescheid vom 17.03.1999 erging unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Wegen der weiteren Einzelheiten wird Bezug genommen auf den Schenkungsteuerbescheid vom 17.03.1999, Bl. 49 ff. der Schenkungsteuerakte. Das FA änderte den Bescheid zunächst am 29.10.1999 (Bl. 80 ff. der Schenkungsteuerakte), sodann am 14.12.1999, wobei dieser Bescheid bezüglich der Zusammensetzung des Umfangs und der wertbildenden Eigenschaften des anzusetzenden Betriebsvermögens nunmehr vorläufig gemäß § 165 AO erging (Bl. 89 ff. der Schenkungsteuerakten), und am 13.01.2000, Bescheid weiterhin unter dem Vorbehalt der Nachprüfung und gemäß § 165 Abs. 1 AO vorläufig (Bl. 96 ff. der Schenkungsteuerakte). Mit dem letzten Bescheid vom 13.01.2000 hat das FA die Schenkungsteuer unter Berücksichtung von Vorschenkungen und nach Abzug des Freibetrags und Anrechnung der Schenkungsteuer für die Vorschenkungen auf 28.919.248 DM festgesetzt.
2002 fand beim Kl. eine Betriebsprüfung statt, deren Gegenstand auch die Schenkungsteuer für den Erwerb aus der Schenkung vom 19.12.1998 war. Zeitgleich überprüfte im FA B-Stadt das Staatliche Rechnungsprüfungsamt für Steuern in C-Stadt (RPAST) den Schenkungsteuerbescheid.
Die Prüfer kamen unter Bezug auf H 51 Abs. 1 ErbStH 1999 und H 138 a Abs. 1 und 2 EStH zu dem Ergebnis, dass der Bewertungsabschlag für diese Schenkung gemäß § 13 a Abs. 2 ErbStG nicht hätte gewährt werden dürfen. Die angeführten Hinweise sehen vor, dass im Fall eines freien Widerrufsvorbehalts der Erwerber nicht Mitunternehmer einer Personengesellschaft wird. Die Beurteilung, ob der Beschenkte Mitunternehmer werde, erfolge nach den Grundsätzen des Ertragsteuerrechts. Im Fall eines freien Widerrufsvorbehalts werde der Erwerber nach der Rechtsprechung des BFH nicht Mitunternehmer der Personengesellschaft (vgl. BFH-Urteil vom 16.05.1989 VIII R 196/...
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