BFH Urteil vom 01.10.1969 - I R 102/66

Leitsatz (amtlich)

Übernimmt die Konzernspitze im Interesse einer einheitlichen Regelung der Altersversorgung im Konzern an Stelle der Konzernunternehmen die Pensionsverpflichtungen selbst, so kann ihr bei Ausscheiden einer abhängigen Aktiengesellschaft aus dem Konzern gegen dieses Unternehmen ein Ausgleichsanspruch zustehen. Macht sie diesen Anspruch indes nicht geltend, sondern läßt sie sich den Verbleib der Verpflichtungen bei ihr vom Käufer der Aktien des ausscheidenden Unternehmens im Kaufpreis der Aktien bezahlen, kann dieser in Höhe seiner Mehraufwendungen von dem Unternehmen keinen Ersatz verlangen.

Normenkette

KStG § 6 Abs. 1; EStG § 4 Abs. 4

Nachgehend

BVerfG (Beschluss vom 23.12.1969; Aktenzeichen 1 BvR 774/69)

Tatbestand

Mit Vertrag vom 1. Juni 1967 erwarb der nunmehrige Alleinaktionär der Steuerpflichtigen (einer AG), der Kaufmann K, der bereits im Jahre 1956 mit 51 v. H. die Aktienmehrheit der Steuerpflichtigen erworben hatte, die restlichen Aktien der Steuerpflichtigen mit 49 v. H. von der X-AG. Diese hatte - laut Vertrag vom 1. Juni 1957 - seinerzeit auf Grund einer allgemeinen Versorgungszusage vom Jahre 1953 die Altersversorgung einer Reihe von Altrentnern der Steuerpflichtigen übernommen, die bis dahin vom Unterstützungsverein der Steuerpflichtigen versorgt wurden, und den Berechtigten einen unwiderruflichen Rechtsanspruch auf die zugesagte Versorgung eingeräumt. Auf Grund der gleichen Zusage hatte die Steuerpflichtige 32 ihrer leitenden Angestellten Einzelzusagen für Rechnung der X-AG erteilt. Nach Abschnitt IX 2 des Vertrages vom 1. Juni 1957 blieb die X-AG auch nach Auflösung des Organverhältnisses zum 31. Dezember 1955 verpflichtet, die Altersversorgung dieses Personenkreises durchzuführen.

Für Freistellung von dieser Pensionslast schrieb die Steuerpflichtige ihrem nunmehrigen Alleinaktionär ... DM gut, da die Pensionslast zunächst allein von der Steuerpflichtigen zu tragen gewesen sei. Wenn der Organträger - die X-AG - sie übernommen habe, so sei dies nur aus dem Organverhältnis heraus zu verstehen gewesen. Bei der Auflösung des Organverhältnisses hätte einerseits die Steuerpflichtige die Pensionslast wieder übernehmen müssen, während andererseits die X-AG die Vorteile aus der bisherigen Übernahme, nämlich die steuerlichen Vorteile durch entsprechende Rückstellungen, wieder an die Steuerpflichtige herauszugeben gehabt hätte. Der Umstand, daß durch den Vertrag vom 1. Juni 1957 die Versorgungslast bei der X-AG verblieb, bedeute somit, daß im Ergebnis K die Übernahme der Versorgungslast durch die X-AG an diese bezahlt habe und nunmehr einen entsprechenden Ersatzanspruch gegen die Steuerpflichtige besitze.

Das FG führte aus, der Steuerpflichtigen sei zuzugeben, daß zwischen der seinerzeitigen Übernahme der Pensionslast durch die X-AG und dem zwischen der Steuerpflichtigen und der X-AG bestehenden Organverhältnis mit Ergebnisabführungsvertrag (EAV) ein enger Zusammenhang bestanden habe. Daß die Pensionslast nicht vom Arbeitgeber, sondern von einem Dritten getragen werde, sei nur aus diesem Vertragsverhältnis heraus verständlich, weil es im Ergebnis gleich gewesen sei, ob die Belastung von der Konzernspitze unmittelbar oder über die Belastung eines einzelnen Konzernteiles mittelbar getragen wurde, und weil es sich nach dem Willen der X-AG laut Bekanntmachung vom 28. Dezember 1953 um ein einheitliches Altersversorgungswerk für den Bereich des gesamten Konzerns habe handeln sollen. Es würde deshalb nahgelegen haben, bei der Auflösung des Konzerns und der Aufhebung des Organverhältnisses mit EAV die bisher eingegangenen Pensionsverpflichtungen der Steuerpflichtigen zuzuweisen und sie nicht bei der ihr von nun an völlig fremden X-AG zu belassen. In dem Vertrag der X-AG mit der Steuerpflichtigen über die Beendigung des Organverhältnisses vom 1. Juni 1957 sei hierüber indes nichts gesagt. In dem Vertrag zwischen K und der X-AG über den Verkauf der restlichen Aktien der Steuerpflichtigen durch die X-AG an K vom 1. Juni 1957 werde zwar gesagt, daß die X-AG zur Durchführung der bisher eingegangenen Pensionsverpflichtungen verpflichtet bleibe; von irgendeiner Abrechnung dieserhalb sei aber keine Rede.

Welche Gestaltungsmöglichkeiten sich aber auch immer angeboten hätten, entscheidend sei, daß hinsichtlich der Pensionslast keinerlei vertragliche Vereinbarungen bestünden. Die Steuerpflichtige habe sich weder der X-AG noch K gegenüber verpflichtet, dafür, daß die Pensionslast bei der X-AG verblieb, etwas zu zahlen. Auch K habe sich weder der X-AG noch der Steuerpflichtigen gegenüber verpflichtet, dafür etwas zu zahlen. Der ganze von K auf Grund des Vertrages vom 1. Juni 1957 an die X-AG gezahlte Betrag von ... DM sei nach dem eindeutigen Wortlaut dieses Vertrages der Kaufpreis für die Aktien. Ein Aktienkäufer, der für die Aktien einen höheren Preis bezahle, weil die Aktien durch irgendwelche Umstände wertvoller geworden seien, könne von der Aktiengesellschaft, die von dem Aktienkauf rechtlich überhaupt nicht berührt werde, für den Mehraufwand keinen Ersatz verlangen, und zwar auch dann nicht, wenn er selbst die Werterhöhung der Aktien herbeigeführt habe.

Abgesehen davon hätte die Steuerpflichtige den Aufwand für die Freistellung von einer auf einen längeren zukünftigen Zeitraum entfallenden Belastung aktivieren müssen und nur in jährlichen Teilbeträgen entsprechend der jeweiligen Einsparung an Pensionszahlungen und Pensionsrückstellungen gewinnmindernd auflösen können.

Die Steuerpflichtige macht demgegenüber mit der Revision geltend, daß bei Anerkennung einer wirtschaftlichen Entlastung der Steuerpflichtigen die Ersatzpflicht auch ohne eine entsprechende vertragliche Vereinbarung gegeben sei. K habe sowohl nach den Vorschriften über die Geschäftsführung ohne Auftrag als auch nach denen über die ungerechtfertigte Bereicherung einen außervertraglichen Ersatzanspruch gehabt. Tatsächlich habe auch in den Jahren 1953 bis 1955 die Steuerpflichtige über die Abführung ihres höheren Gewinns den Aufwand für die Pensionsverpflichtungen selbst getragen und ohne gegenteilige Vereinbarung diese Verpflichtungen bei Auflösung des Organverhältnisses zurücknehmen müssen.

Wäre das FG der Auffassung der Steuerpflichtigen gefolgt, so wäre - entgegen der Auffassung des FG - der Aufwand der Steuerpflichtigen für ihre Freistellung von der Pensionslast voll als Betriebsausgabe abzugsfähig gewesen.

Entscheidungsgründe

Aus den Gründen:

Die Revision der Steuerpflichtigen ist nicht begründet.

Wie das FG zutreffend ausgeführt hat, kommt es allein auf das an, was geschehen ist, nicht auf das, was nach Lage der Dinge und unter Berücksichtigung der inneren Zusammenhänge hätte geschehen können (Urteil des BFH III 126/55 S vom 11. November 1955, BFH 61, 509, BStBl III 1955, 395). Folgt man der Steuerpflichtigen darin, daß der X-AG ein Anspruch auf Ausgleich ihrer seinerzeitigen Konzernleistung (Übernahme der Pensionsverpflichtungen an Stelle der Steuerpflichtigen) zustand, so ist er jedenfalls der Steuerpflichtigen gegenüber nicht geltend gemacht worden. Vielmehr wurde der Mehrwert der Aktien, der durch den Verbleib der Pensionsverpflichtungen bei der X-AG sowohl substanz- wie ertragsmäßig gegeben war, vom Käufer der Aktien gefordert und bezahlt. Dieser erfüllte aber mit seiner Zahlung keine Verpflichtung der Steuerpflichtigen, da diese die Pensionsverpflichtungen zu keinem Zeitpunkt übernommen hatte und ein Ausgleichsanspruch ihr gegenüber nicht geltend gemacht worden war.

Nach dem Vertrag vom 1. Juni 1957 war eindeutig allein die X-AG, nicht (auch) die Steuerpflichtige aus den Pensionszusagen verpflichtet, gleichgültig, welche Überlegungen die X-AG dazu veranlaßt hatten, die Aufgaben, des Unterstützungsvereins der Steuerpflichtigen zu übernehmen und dazu Pensionsverpflichtungen aus 32 Einzelzusagen, die von der Steuerpflichtigen ausdrücklich für Rechnung der X-AG erteilt wurden. Nach dem die Abwicklung des Organverhältnisses enthaltenden Vertrag zwischen der Steuerpflichtigen und der X-AG vom 1. Juni 1957 ist aber auch mit keinem Wort die Rede davon, daß die Steuerpflichtige nunmehr die Pensionsverpflichtungen zum Ausgleich der seinerzeitigen Konzernleistung der X-AG zu übernehmen habe, und auch der Kaufvertrag vom 1. Juni 1957 zwischen K und der X-AG bringt insoweit keinerlei Handeln des K im Interesse der Steuerpflichtigen zum Ausdruck. Ein solches Handeln im Interesse der Steuerpflichtigen durch K war auch gar nicht möglich, da die Steuerpflichtige aus den Pensionszusagen selbst nicht verpflichtet war und eine Rechtspflicht zur Übernahme der Pensionslast der X-AG auf seiten der Steuerpflichtigen mangels Geltendmachung eines Ausgleichsanspruchs durch die X-AG nicht bestand.

Welche Überlegungen K bei Erwerb der restlichen 49 v. H. der Aktien der Steuerpflichtigen zur Vereinbarung des letztens gezahlten Kaufpreises bewogen haben, ist hier ohne Bedeutung. Hätte dabei jedoch die Abgeltung der seinerzeit übernommenen Pensionsverpflichtung eine Rolle gespielt, so würde K dies, wenn er eine Verpflichtung der Steuerpflichtigen zu erfüllen meinte, zumindest diese Verpflichtung der Steuerpflichtigen in den Verträgen deutlich gemacht haben. Das wäre schon deshalb unerläßlich gewesen, um für den Fall eines Verkaufs der Aktien durch ihn eine für die Berechnung der Anschaffungskosten gemäß § 17 EStG zutreffende Ausgangsbasis zu erhalten.

Fundstellen

Haufe-Index 68699

BStBl II 1969, 741

BFHE 1969, 569