Abgrenzung von Anschaffungskosten, Herstellungskosten und Erhaltungsaufwendungen

Zusammenfassung

Überblick

Absetzung für Abnutzung oder sofortiger Werbungskostenabzug

Aufwendungen, die für die Errichtung, den Kauf oder die Instandsetzung und Modernisierung von Gebäuden anfallen, sind von den im Veranlagungszeitraum erzielten Einnahmen entweder sofort in voller Höhe als Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben oder nur als Absetzung für Abnutzung (AfA) über die Nutzungsdauer des Gebäudes verteilt abzugsfähig. Für die Frage, welche Abzugsmöglichkeit in Betracht kommt, ist entscheidend, ob die getätigten Aufwendungen als Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten oder als Erhaltungs- bzw. Modernisierungsaufwendungen zu qualifizieren sind:

• Aufwendungen für ein Gebäude, die zu den Anschaffungs- und Herstellungskosten zählen, sind über die Nutzungsdauer des Gebäudes im Wege der AfA geltend zu machen.
• Erhaltungs- und Modernisierungsaufwendungen hingegen sind grundsätzlich in dem Veranlagungszeitraum, in dem sie angefallen sind, in voller Höhe als Werbungskosten/Betriebsausgaben abzugsfähig.
• Es sei denn, sie fallen innerhalb der ersten 3 Jahre nach der Anschaffung an und übersteigen 15 % der Gebäudeanschaffungskosten (ohne Grund und Boden). In diesem Fall sind sie den Herstellungskosten zuzurechnen (sog. anschaffungsnaher Aufwand).

Die Auswirkungen können gravierend sein: Während die AfA in der Regel 2 oder 2,5 % jährlich der Anschaffungs- oder Herstellungskosten beträgt, sind Erhaltungsaufwendungen in dem Wirtschaftsjahr, in dem sie angefallen sind, in voller Höhe abzugsfähig.^[1]

Gesetze, Vorschriften und Rechtsprechung

Die Begriffe "Anschaffungskosten" und "Herstellungskosten" sind definiert in § 255 Handelsgesetzbuch (HGB). Diese handelsrechtlichen Begriffsdefinitionen sind auch für das Steuerrecht maßgeblich.

Der Begriff der "anschaffungsnahen Aufwendungen" ist hingegen ein speziell steuerrechtlicher Begriff und in § 6 Abs. 1 Nr. 1a Einkommensteuergesetz (EStG) geregelt. Fallen Aufwendungen nicht unter eine dieser Begriffsdefinitionen, handelt es sich um sofort abzugsfähigen (§ 11 Abs. 2 EStG, Ausnahme: § 82 b EStDV) Erhaltungs- bzw. Modernisierungsaufwand/Schönheitsreparaturen.

Die Auffassung der Finanzverwaltung über die Abgrenzungskriterien ist im BMF-Schreiben vom 18.7.2003 dargestellt.^[2] Im Einzelfall kommt es dennoch immer wieder zu unterschiedlichen Auffassungen zwischen Finanzverwaltung und Steuerpflichtigen, sodass es zahlreiche Urteile der Finanzgerichte und des Bundesfinanzhofs zu der Abgrenzungsthematik gibt.

[1] Größere Aufwendungen – ab etwa 1.500 EUR – für die Erhaltung von Gebäuden, die nicht zu einem Betriebsvermögen gehören und überwiegend – zu mehr als 50 % – Wohnzwecken dienen, können gemäß § 82b EStDV abweichend von § 11 Abs. 2 EStG auf 2 bis 5 Jahre gleichmäßig verteilt werden.

[2] BMF, Schreiben v. 18.7.2003, IV C 3 – S 2211 – 94/03, BStBl 2003 I S. 386.

1 Instandhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen; Abgrenzung zu Schönheitsreparaturen

Von den Instandhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen sind die bloßen Schönheitsreparaturen zu unterscheiden. Denn Aufwendungen für bloße Schönheitsreparaturen unterliegen grundsätzlich dem sofortigen Werbungskostenabzug im Jahr der Verausgabung.^[1] Liegen daher Schönheitsreparaturen vor, stellen sich die im Folgenden erläuterten Abgrenzungsfragen zwischen Erhaltungsaufwand und Anschaffungs-/Herstellungskosten nicht.

Grundsatz: sofortiger Werbungskostenabzug bei Schönheitsreparaturen

Die Abgrenzung zwischen Instandhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen einerseits und Schönheitsreparaturen andererseits ergibt sich aus der Definition des Begriffs der Schönheitsreparatur in § 28 Abs. 4 Satz 1 der Zweiten Berechnungsverordnung (II. BV).^[2] Danach beseitigen Schönheitsreparaturen solche Mängel, die durch vertragsgemäßen Gebrauch entstanden sind. Darunter fallen nur das Tapezieren, Anstreichen oder Kalken der Wände und Decken, das Streichen der Fußböden, Heizkörper einschließlich Heizrohre, der Innentüren sowie der Fenster und Außentüren von innen.^[3]

Achtung

Ausnahme 1: Schönheitsreparaturen im Rahmen anschaffungsnaher Herstellungskosten

Schönheitsreparaturen, die in zeitlicher Nähe zur Anschaffung neben sonstigen Sanierungsmaßnahmen durchgeführt werden, werden in die anschaffungsnahen Herstellungskosten einbezogen, sodass insoweit kein sofortiger Werbungskostenabzug möglich ist.^[4]

Achtung

Ausnahme 2: Ein Bündel von Maßnahmen führt zu einer Modernisierung im Ganzen und von Grund auf

Eine Ausnahme vom sofortigen Werbungskostenabzug für Schönheitsreparaturen gilt, wenn

• mehrere Arbeiten durchgeführt werden,
• die jede für sich betrachtet zwar als Schönheitsreparatur zu bewerten ist,
• sie aber in engem räumlichen, zeitlichen und sachlichen Zusammenhang zueinander stehen und in ihrer Gesamtheit eine einheitliche Baumaßnahme bilden, wie dies bei einer Modernisierung des Hauses im Ganzen und von Grund auf der Fall ist.^[5]

[1] BFH, Urteil v. 25.8.2009, IX R 20/08. Dies gilt nicht im Falle der sog. anschaffungsnahen Herstellungskosten, z. B. BFH, Urteil v. 14.6.2016, IX R 25/14. Siehe hierzu auch unter Abschn. 5 "Anschaffungsnaher Aufwand" und BFH, Urteil v. 3.8.2016, IX R...