Rz. 431

In die Lohnsumme einzubeziehen sind alle an die Beschäftigten im vorgenannten Sinne gezahlten Vergütungen. Mithin kommt es nicht auf die vertraglich geschuldeten, sondern nur auf die tatsächlich angefallenen Aufwendungen des Unternehmens an. Aus diesem Grund sind weder ein angemessener kalkulatorischer Unternehmerlohn (§ 202 Abs. 1 S. 2 Nr. 2 BewG)[566] noch von dritter Seite getragene Aufwendungen wie z.B. Kurzarbeitergeld oder Schlechtwettergeld in die Betrachtungen einzubeziehen. Eine Kürzung der – handelsrechtlichen – Lohnaufwendungen um an den Arbeitgeber gezahlte Leistungen der Bundesagentur für Arbeit (z.B. Kurzarbeitergeld) kommt wegen des Saldierungsverbots nach § 246 Abs. 2 HGB ebenfalls nicht in Betracht.[567]

 

Rz. 432

§ 13a Abs. 4 S. 2 f. ErbStG definieren im Einzelnen, welche Leistungen des Arbeitgebers als Vergütungen i.S.v. § 13a Abs. 3 S. 1 ErbStG anzusehen sind.

Hierbei handelt es sich um alle Geld- oder Sachleistungen für die von den Beschäftigten erbrachte Arbeit, unabhängig davon, wie diese Leistungen bezeichnet werden und ob es sich um regelmäßige oder unregelmäßige Zahlungen handelt. Maßgeblich ist allein der Aufwand im die Vergütung zahlenden Unternehmen, nicht die unmittelbare Verfügbarkeit der Leistungen beim Empfänger. Aus diesem Grund gehören gem. § 13a Abs. 4 S. 3 ErbStG zu den Löhnen und Gehältern auch alle von den Beschäftigten zu entrichtenden Sozialversicherungsbeiträge, Einkommensteuern und Zuschlagsteuern.[568] Dies gilt insb. dann, wenn diese vom Arbeitgeber einzubehalten und von ihm im Namen des Beschäftigten abzuführen sind (insbesondere sog. Arbeitnehmeranteile; Arbeitgeberanteile sind nicht Teil der Lohnsumme). Zur Lohnsumme zählen auch Zuführungen zur Altersvorsorge, die aus Entgeltumwandlungen gespeist werden.[569]

 

Rz. 433

Da – wie bereits erwähnt – die Regelmäßigkeit der Vergütungsleistungen keine entscheidende Rolle spielt, sind auch sämtliche Sondervergütungen, Prämien, Gratifikationen, Abfindungen, Zuschüsse zu Lebenshaltungskosten, Familienzulagen, Provisionen, Teilnehmergebühren und vergleichbare Vergütungen in die Lohnsumme einzubeziehen, ebenso Leistungen im Rahmen von Mitarbeiter- und Vermögensbeteiligungen i.S.d. § 19a EStG, des 5. VermBG sowie anderer Mitarbeiterkapitalbeteiligungsmodelle.[570] Auch Lohnersatzleistungen (zum Beispiel im Fall von Krankheit oder Schwangerschaft bzw. zur Urlaubsabgeltung) dürften in die Lohnsumme einzubeziehen sein.[571]

 

Rz. 434

Die Bezeichnung der den Beschäftigten zugutekommenden Leistungen ist (laut Gesetz) irrelevant. Entscheidend ist vielmehr, dass es sich um Leistungen für die von den Beschäftigten erbrachte Arbeit handelt und dass diese Leistungen tatsächlich von dem die Beschäftigung in Anspruch nehmenden Unternehmen erbracht werden. Vor diesem Hintergrund kommt etwa die Erfassung von Trinkgeldern, die von Kunden oder Gästen gewährt werden, nicht in Betracht.[572] Nicht einzubeziehen sind auch die Arbeitgeberanteile zu den gesetzlichen Sozialabgaben sowie tariflich vereinbarte, vertraglich festgelegte oder freiwillige Sozialbeiträge durch den Arbeitgeber,[573] obwohl es sich hierbei im Grunde auch um Teile der Gegenleistung für die von den Beschäftigten erbrachte Arbeit handelt. Gleiches gilt für pauschalierte Einkommensteuern auf – unzweifelhaft in die Lohnsumme einzubeziehende – Sachleistungen.[574]

 

Rz. 435

Die soeben dargestellten Kriterien zur Ermittlung der Lohnsumme gelten in erster Linie für den Betrieb bzw. die Gesellschaft, die das eigentliche Bewertungsobjekt darstellt. Allerdings können in diesem Betriebsvermögen Beteiligungen an anderen Unternehmen enthalten sein, die sich auf den Umfang des zu begünstigenden Vermögens auswirken. Vor diesem Hintergrund ist es nach Auffassung des Gesetzgebers erforderlich, die in solchen Tochterbetrieben anfallenden Lohnsummen anteilig – entsprechend der Beteiligungsquote – in die Lohnsumme des Mutterbetriebs einzubeziehen. Das gilt gem. § 13a Abs. 4 S. 5 ErbStG für die anteiligen Aufwendungen (entsprechend der Beteiligungsquote) für diejenigen Beschäftigten, die in nachgeordneten Unternehmen, an denen (aus der Sicht des übertragenen Unternehmens) eine Beteiligung im Falle von nachgeordneten Kapitalgesellschaften von mehr als 25 %) besteht, beschäftigt sind.[575] Weitere Voraussetzung für die Einbeziehung ist, dass die nachgeordnete Gesellschaft ihren Sitz im Inland oder im EU- bzw. EWR-Ausland hat.[576]

 

Rz. 436

Nach Auffassung der Finanzverwaltung sind Änderungen im Bestand der hier in Rede stehenden Beteiligungen bzw. Beteiligungsquoten innerhalb des jeweiligen Betrachtungszeitraums zu berücksichtigen,[577] und zwar auch dann, wenn die Beteiligungsquote – bei Kapitalgesellschaften – zu bestimmten Zeitpunkten 25 % oder weniger beträgt.[578] Dies soll im Rahmen einer dynamischen Betrachtung erfolgen.[579] Dynamische Betrachtung bedeutet dabei, dass zunächst – bezogen auf die einzelne Beteiligungsgesellschaft – die durchschnittliche Lohnsumme (im Falle der Ermittlung der Au...

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