Arbeitgeberhaftung / Lohnsteuer

1 Haftung für Arbeitslohn

Bei Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit^[1] (Arbeitslohn) wird die Einkommensteuer durch Abzug vom Arbeitslohn erhoben (Lohnsteuer). Grundsätzlich ist der Arbeitnehmer Schuldner der Lohnsteuer. Die Lohnsteuer entsteht in dem Zeitpunkt, in dem der Arbeitslohn dem Arbeitnehmer zufließt. Der Arbeitgeber muss die Lohnsteuer für Rechnung des Arbeitnehmers bei jeder Lohnzahlung vom Arbeitslohn einbehalten.^[2] Der Arbeitgeber ist nur Schuldner der pauschalen Lohnsteuer.

[1] § 19 EStG.

[2] §§ 38 ff. EStG; § 1 Abs. 2 Satz 1 LStDV.

2 Inanspruchnahme des Arbeitgebers

2.1 Verletzung der Einbehaltungs- und Abführungspflicht

Der Arbeitgeber haftet gemäß § 42d Abs. 1 Nr. 1 EStG zum einen, wenn er die nach den ELStAM^[1] ermittelte Lohnsteuer nicht einbehält.

Hinweis

Gutschriften auf Wertguthabenkonto

Nur tatsächlich zugeflossener Arbeitslohn unterliegt dem Lohnsteuerabzug. Gutschriften auf einem Wertguthabenkonto sind kein gegenwärtig zufließender Arbeitslohn. Durch die Zuführung von Arbeitslohn zu einem Wertguthabenkonto wird der Anspruch des Arbeitnehmers nicht erfüllt. Vielmehr erwirbt der Arbeitnehmer anstelle des fälligen Lohnanspruchs einen noch nicht fälligen Anspruch auf zukünftige Lohnzahlung gegen den Arbeitgeber. Die Leistung des Arbeitgebers auf das Wertguthabenkonto dient nur der Absicherung des zukünftigen Anspruchs. Der Arbeitgeber haftet also nicht für die Lohnsteuer, wenn er die Entlassungsentschädigung als Wertguthaben zugunsten des Arbeitnehmers auf die DRV Bund übertragen hat.^[2]

Auch die fehlende Insolvenzsicherung und das damit einhergehende Risiko des (Wert-)Verlusts eines vom Arbeitgeber nicht erfüllten Lohnanspruchs führen nicht zum Zufluss von Arbeitslohn, sodass die Haftung für die Lohnsteuer entfällt.^[3]

Zum anderen haftet der Arbeitgeber, wenn er die Lohnsteuer nach den gesetzlichen Vorschriften einbehalten, diese aber nicht an das Finanzamt abgeführt hat (Verstoß gegen § 41a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG).^[4]

[1] § 39e Abs. 6 EStG.

[2] BFH, Urteil v. 3.5.2023, IX R 25/21, BFH/NV 2023 S. 1239.

[3] BFH, Urteil v. 28.6.2023, VI R 28/21, BFH/NV 2023 S. 1185.

[4] H 42d.1 LStH "Allgemeines zur Arbeitgeberhaftung".

2.2 Verkürzung der Lohnsteuer

Die Haftung nach § 42d Abs. 1 Nr. 3 EStG erfordert die Feststellung, dass Lohnsteuer verkürzt worden ist aufgrund fehlerhafter Angaben im Lohnkonto^[1] oder in der Lohnsteuerbescheinigung.^[2]

[1] § 41 Abs. 1 EStG; § 4 LStDV.

[2] H 42d.1 LStH "Allgemeines zur Arbeitgeberhaftung".

2.3 Haftungsausschluss

Der Arbeitgeber haftet nicht in folgenden Fällen^[1]:

• Nachforderung gemäß § 39 Abs. 5 EStG,
• Nachforderung gemäß § 39a Abs. 5 EStG,
• vom Arbeitgeber angezeigte Fälle des § 38 Abs. 4 Sätze 2 und 3 EStG und des § 41c Abs. 4 EStG.^[2]

[1] § 42d Abs. 2 EStG.

[2] H 42d.1 LStH "Haftungsbefreiende Anzeige".

2.4 Haftungsvermeidung durch Anrufungsauskunft

Die Lohnsteueranrufungsauskunft nach § 42e EStG^[1] trifft eine Aussage darüber, wie die Finanzbehörde den vom Antragsteller dargestellten Sachverhalt im Hinblick auf die Verpflichtung zum Lohnsteuerabzug gegenwärtig rechtlich einordnet.^[2] Das Absehen von der Einholung einer Anrufungsauskunft kann von der Finanzbehörde im Rahmen der Haftung als grob schuldhaft beurteilt werden.^[3] Wenn ein Arbeitgeber beim Lohnsteuerabzug entsprechend einer Anrufungsauskunft handelt, kann ihm kein Fehlverhalten vorgeworfen werden, sodass eine Haftung grundsätzlich ausscheidet.^[4]

Eine Anrufungsauskunft kann entsprechend § 207 Abs. 2 AO mit Wirkung für die Zukunft aufgehoben oder geändert werden.^[5]

[1] BMF, Schreiben v. 12.12.2017, IV C 5 – S 2388/14/10001, BStBl 2017 I S. 1656.

[2] BFH, Urteil v. 7.5.2014, VI R 28/13, BFH/NV 2014 S. 1734; BFH, Urteil v. 27.2.2014, VI R 26/12, BFH/NV 2014 S. 1372; Hessisches FG, Urteil v. 22.2.2018, 4 K 1408/17, rkr.; FG Rheinland-Pfalz, Urteil v. 9.9.2020, 2 K 1690/18.

[3] Niedersächsisches FG, Urteil v. 27.10.2021, 12 K 239/18.

[4] BFH, Urteil v. 20.3.2014, VI R 43/13, BStBl 2014 II S. 592; FG des Saarlandes, Urteil v. 3.12.2014, 2 K 1088/12.

[5] BFH, Urteil v. 2.9.2021, VI R 19/19, BStBl 2022 II S. 136.

2.5 Haftungsdauer – Festsetzungsverjährung

Ein Haftungsbescheid darf nicht mehr ergehen, soweit die Steuer gegen den Steuerschuldner (Arbeitnehmer) nicht festgesetzt worden ist und wegen Ablaufs der steuerlichen Festsetzungsfrist gemäß § 169 AO auch nicht mehr festgesetzt werden kann.^[1] Der Gleichlauf der Festsetzungsfristen beim Steuerschuldner und dem Steuerentrichtungspflichtigen ist in § 171 Abs. 15 AO geregelt.^[2]

Ist die Frist für die Festsetzung der Lohnsteuer gegenüber den Arbeitnehmern zum Zeitpunkt des Erlasses des Haftungsbescheids abgelaufen, kann der Arbeitgeber für die – auf einen geldwerten Vorteil entfallende – nicht angemeldete und nicht abgeführte Lohnsteuer nicht mehr durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden. Bei der Berechnung der Festsetzungsfrist für die Lohnsteuer bei den Arbeitnehmern ist hinsichtlich der Anlaufhemmung^[3] darauf abzustellen, ob und ggf. wann der Arbeitgeber die Lohnsteuer-Anmeldungen für die vom Haftungsbescheid umfassten Lohnsteuer-Anmeldungszeiträume abgegeben hat.^[4]

[1] § 191 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1-2 AO.

[2] BFH, Beschluss v. 17.3.2016, VI R 3/15, BFH/NV 2016 S. 994.

[3] § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO.

[4] FG Münch...