bAV: Direktversicherung, Pensionskasse, Pensionsfonds in der Ansparphase

Zusammenfassung

Überblick

Für die Durchführung von betrieblicher Altersversorgung (bAV) kann der Arbeitgeber zwischen 5 Durchführungswegen wählen. Neben einer Absicherung über eine Pensionskasse, einen Pensionsfonds oder eine Direktversicherung kann die Versorgung von Arbeitnehmern auch über eine Unterstützungskasse oder eine Pensions-/Direktzusage erfolgen. Die Durchführungswege unterscheiden sich aus steuer- und sozialversicherungsrechtlicher Sicht. Dieser Beitrag erläutert die steuerliche Förderung der bAV über eine Pensionskasse, einen Pensionsfonds bzw. eine Direktversicherung in der Ansparphase. Da die Durchführung der bAV über externe Versorgungsträger erfolgt, die dem Arbeitnehmer einen Rechtsanspruch auf die Versorgungsleistungen einräumen, bezeichnet man sie als externe Durchführungswege.

In der Ansparphase gehören Beiträge und Zuwendungen, die der Arbeitgeber in eine Pensionskasse, einen Pensionsfonds oder eine Direktversicherung zum Aufbau der bAV leistet, zum Arbeitslohn der Arbeitnehmer. Allerdings fördert der Staat die Zuwendungen für die Zukunftssicherung der Arbeitnehmer durch eine Reihe steuerlicher Vorteile. Die Beiträge können durch Steuerbefreiung oder die Möglichkeit der Pauschalbesteuerung begünstigt sein. Auch die Inanspruchnahme der "Riester-Förderung" ist möglich. Die Besteuerung der externen Durchführungswege in der Leistungsphase wird in einem separaten Beitrag beschrieben.

Gesetze, Vorschriften und Rechtsprechung

Lohnsteuer: In der Ansparphase führen Zuwendungen an Pensionsfonds, Pensionskassen und Direktversicherungen beim Arbeitnehmer nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG zu Arbeitslohn. Der steuerfreie Aufbau der bAV ist für kapitalgedeckte Pensionskassen, Pensionsfonds und für Direktversicherungen in § 3 Nr. 63 und § 100 Abs. 6 EStG geregelt. Beiträge an umlagefinanzierte Pensionskassen bleiben nach § 3 Nr. 56 EStG steuerfrei. Die Pauschalierung der Lohnsteuer mit 20 % kann für kapitalgedeckte Pensionskassen und Direktversicherungen nach § 40b EStG a. F. (in einer vor dem 1.1.2005 geltenden Fassung) fortgeführt werden, wenn vor dem 1.1.2018 mindestens ein pauschalierter Beitrag entrichtet wurde (§ 52 Abs. 40 Satz 1 EStG). Beiträge an umlagefinanzierte Pensionskassen sind nach § 40b EStG in der geltenden Fassung mit 20 % insoweit pauschalierungsfähig, als der steuerfreie Höchstbetrag nach § 3 Nr. 56 EStG überschritten ist. Sicherungsbeiträge, die der Arbeitgeber bei reinen Beitragszusagen nach § 23 Abs. 1 BetrAVG leistet, sind nach § 3 Nr. 63a EStG steuerfrei, soweit sie nicht unmittelbar dem einzelnen Arbeitnehmer gutgeschrieben oder zugerechnet werden. Die Gewährung von Altersvorsorgezulage und zusätzlichem Sonderausgabenabzug ("Riester-Förderung") für nach den ELStAM des Arbeitnehmers versteuerte Beiträge an kapitalgedeckte Pensionskassen, Pensionsfonds und für Direktversicherungen ist in den §§ 79–99 sowie in § 10a EStG geregelt. Der Arbeitgeber kann für zusätzliche Arbeitgeberbeiträge zu kapitalgedeckten Pensionskassen, Direktversicherungen und Pensionsfonds einen staatlichen Zuschuss (BAV-Förderbetrag) erhalten, der auf § 100 Abs. 2 EStG beruht. Die steuerliche Förderung der betrieblichen Altersversorgung wird ausführlich erläutert im BMF-Schreiben v. 12.8.2021, IV C 5 – S 2333/19/10008 :017, BStBl 2021 I S. 1050, geändert durch das BMF-Schreiben v. 18.3.2022, IV C 5 - S 2333/19/10008 :026, BStBl 2022 I S. 333.

Sozialversicherung: Der steuerfreie Aufbau der bAV für kapitalgedeckte Pensionskassen, Pensionsfonds und Direktversicherungen führt nach § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 9 SvEV auch zur Sozialversicherungsfreiheit. Allerdings gelten geringere Höchstbeträge als im Steuerrecht. Nach § 40b EStG a. F. pauschalversteuerte Zuwendungen für kapitalgedeckte Pensionskassen und Direktversicherungen sind nach § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 SvEV kein beitragspflichtiges Arbeitsentgelt, sofern die notwendige Zusätzlichkeitsvoraussetzung erfüllt ist. Die Entgelteigenschaft von Zuwendungen für eine umlagefinanzierte Pensionskasse ergibt sich aus § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4a i. V. m. den Sätzen 3 und 4 SvEV. Die steuerfreien Sicherungsbeiträge im Rahmen der reinen Beitragszusage stellen nach § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 SvEV kein beitragspflichtiges Arbeitsentgelt dar.

Lohnsteuer

1 Externe Durchführungswege im Überblick

1.1 Direktversicherung

Eine Direktversicherung^[1] ist eine Lebensversicherung auf das Leben des Arbeitnehmers (versicherte Person). Der Arbeitgeber schließt sie bei einem inländischen oder ausländischen Versicherungsunternehmen als Einzel- oder Gruppenvertrag ab. Der Arbeitnehmer oder seine Hinterbliebenen sind hinsichtlich der Versicherungsleistungen ganz oder teilweise bezugsberechtigt. Auch eine Lebensversicherung, die nach Abschluss durch den Arbeitnehmer vom Arbeitgeber übernommen wird, stellt eine Direktversicherung dar. Möglich ist auch der Abschluss einer Lebensversicherung durch eine mit dem Arbeitgeber verbundene Konzerngesellschaft, wenn der Anspruch auf die Versicherungsleistung durch das Dienstverhältnis des Arbeitnehmers veranlasst ist. Beitragsschuldner ist der Arbeitgeber....