Vergütungsoptimierung durch... / 2.5 Umwandlung durch Änderung des Arbeitsvertrags

Manche Vergütungsbestandteile müssen zwingend zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht werden und eignen sich deshalb nur bedingt für eine Gehaltsumwandlung. Als Lösung werden oftmals neue oder geänderte Arbeitsverträge abgeschlossen.

Sofern beim Auslaufen befristeter Arbeitsverträge in neuen Arbeitsverträgen entsprechende Regelungen getroffen werden, ist das Tatbestandsmerkmal "zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn" bereits nach bisheriger Verwaltungsauffassung grundsätzlich erfüllt, wenn und soweit keine Rückfallklauseln vereinbart werden.

Werden hingegen unbefristete Arbeitsverträge geändert bzw. Änderungskündigungen ausgesprochen, ist das Tatbestandsmerkmal "zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn" nach bisheriger Verwaltungsauffassung nicht erfüllt, da durch die im gegenseitigen Einvernehmen abgeschlossenen Änderungsverträge arbeitsrechtlich geschuldeter Arbeitslohn lediglich umgewandelt wird.

Wird eine zweckbestimmte Leistung unter Anrechnung auf den arbeitsrechtlich geschuldeten Arbeitslohn oder durch dessen Umwandlung gewährt, liegt nach Verwaltungsmeinung keine zusätzliche Leistung vor. Entsprechend hatten mehrere Finanzgerichte das Vorliegen des Zusätzlichkeitserfordernisses trotz mit dem Arbeitgeber geschlossener Änderungsvereinbarung verneint. Das Finanzgericht Münster hatte hingegen die Zusätzlichkeit aufgrund "Ergänzender Vereinbarungen zum Einstellungsvertrag" anerkannt.

Die Revisionsverfahren hat der BFH allesamt zugunsten der Kläger entschieden.

Nach Auffassung des BFH ist das Zusätzlichkeitserfordernis auf den Zeitpunkt der Lohnzahlung zu beziehen. Ein arbeitsvertraglich vereinbarter Lohnformenwechsel ist deshalb nicht begünstigungsschädlich. Setzen Arbeitgeber und Arbeitnehmer den "ohnehin geschuldeten Arbeitslohn" für künftige Lohnzahlungszeiträume arbeitsrechtlich wirksam herab, kann der Arbeitgeber diese Minderung durch verwendungsgebundene Zusatzleistungen steuerbegünstigt ausgleichen.

 

Achtung

Äußerung der Finanzverwaltung steht noch aus

Es bleibt abzuwarten, ob und wie die Finanzverwaltung ihre Auffassung an die Rechtsprechung anpassen wird. Das gilt umso mehr, als entscheidende Aussagen zum Zeitpunkt der Zusätzlichkeitsprüfung nicht in den Leitsätzen der Urteile auftauchen.

Nach Auffassung des BFH ist es auch unschädlich, wenn der Lohnverzicht für andere Ansprüche, wie z. B. zukünftige Lohnerhöhungen, gesetzliche Abfindungsansprüche, ggf. Urlaubs- oder Weihnachtsgeld, nicht gilt, sondern diese mithilfe eines Schattenlohns bzw. Phantomlohns auf Grundlage des bisherigen Bruttoarbeitslohns berechnet werden. Schädlich sind nur sog. Rückfallklauseln. Dies ist problematisch bei tarifgebundenen Mitarbeitern, weil bei ihnen in jedem Fall der tarifliche Lohn nach Wegfall des Zuschusses wieder auflebt.

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