Unternehmensteuerreform 2008, Verlustabzugsbeschränkung für Körperschaften
 

BMF, 4.7.2008, IV C 7 - S 2745 - a/08/10001

Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder nehme ich zur Anwendung der durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 vom 14.8.2007 (BGBl 2007 I S. 1912, BStBl 2007 I S. 630) neu geregelten allgemeinen Verlustabzugsbeschränkung für Körperschaften gemäß § 8c KStG wie folgt Stellung:

 

I. Anwendungsbereich

1

§ 8c KStG ist auf unbeschränkt und beschränkt steuerpflichtige Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen i.S. des § 1 Abs. 1 KStG anzuwenden. Auch Anstalten oder Stiftungen fallen in den Anwendungsbereich des § 8c KStG.

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Die Abzugsbeschränkung gemäß § 8c KStG ist auf alle nicht ausgeglichenen und nicht abgezogenen negativen Einkünfte (nicht genutzte Verluste) anwendbar und umfasst insbesondere die Verluste nach § 2a, § 10d (Verlustvor- und -rücktrag), § 15 Abs. 4, § 15a und § 15b EStG. § 8c KStG gilt für den Zinsvortrag nach § 4h Abs. 1 Satz 2 EStG entsprechend (§ 8a Abs. 1 Satz 3 KStG). Auf gewerbesteuerliche Fehlbeträge ist § 8c KStG gemäß § 10a Satz 9 GewStG entsprechend anzuwenden.

 

II. Schädlicher Beteiligungserwerb

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§ 8c KStG setzt einen schädlichen Beteiligungserwerb innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren durch Personen eines Erwerberkreises voraus. Den Erwerberkreis bildet der Erwerber gemeinsam mit ihm nahe stehenden Personen und Personen, die mit ihm oder den nahe stehenden Personen gleichgerichtete Interessen haben.

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Der Erwerb der Beteiligung kann entgeltlich oder unentgeltlich erfolgen, z.B. im Wege der Schenkung. Ein Erwerb seitens einer natürlichen Person durch Erbfall einschließlich der unentgeltlichen Erbauseinandersetzung und der unentgeltlichen vorweggenommenen Erbfolge wird von § 8c KStG nicht erfasst; dies gilt nicht, wenn der Erwerb in auch nur geringem Umfang entgeltlich erfolgt.

 

1. Anteilsübertragung und vergleichbare Sachverhalte

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§ 8c KStG erfasst neben dem Erwerb von Kapitalanteilen auch den Erwerb von Mitgliedschaftsrechten und Beteiligungsrechten (jeweils auch ohne Stimmrechte) sowie von Stimmrechten und vergleichbaren Sachverhalten. Werden zugleich mehrere Anteile und Rechte übertragen, ist diejenige Übertragung maßgebend, die die weitestgehende Anwendung des § 8c KStG erlaubt.

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Soweit es für den Erwerb auf den Über gang einer Eigentumsposition ankommt, ist auf den Übergang des wirtschaftlichen Eigentums abzustellen. Ein Zwischenerwerb durch eine Emissionsbank im Rahmen eines Börsengangs i.S. des § 1 Abs. 1 Satz 2 Nr. 10 KWG bleibt unbeachtlich.

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Vergleichbare Sachverhalte können insbesondere sein:

  • der Erwerb von Genussscheinen i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG;
  • Stimmrechtsvereinbarungen, Stimmrechtsbindungen, Stimmrechtsverzicht;
  • die Umwandlung auf eine Verlustgesellschaft, wenn durch die Umwandlung ein Beteiligungserwerb durch einen Erwerberkreis stattfindet;
  • die Einbringung eines Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils, wenn durch die Einbringung ein Beteiligungserwerb am übernehmenden Rechtsträger durch einen Erwerberkreis stattfindet;
  • die Fusion von Anstalten des öffentlichen Rechts, wenn hierdurch bei der aufnehmenden Anstalt des öffentlichen Rechts mit nicht genutzten Verlusten ein Träger Beteiligungsrechte an der Anstalt (hinzu) erwirbt;
  • der Erwerb eigener Anteile, wenn sich hierdurch die Beteiligungsquoten ändern;
  • die Kapitalherabsetzung, mit der eine Änderung der Beteiligungsquoten einhergeht. Auch die Kombination verschiedener Sachverhalte kann insgesamt zu einem schädlichen Beteiligungserwerb führen (BFH-Urteil vom 22.10.2003, BStBl 2004 II S. 468).

8

Werden neben Stammaktien auch stimmrechtslose Vorzugsaktien erworben, ist bei der Ermittlung der Quote der übertragenen Anteile für die Stammaktien im Regelfall nur auf das stimmberechtigte Kapital und für die Vorzugsaktien auf das gesamte Stammkapital abzustellen. Verschiedene Quoten werden nicht addiert.

Beispiel 1:

Die Anteile an einer Gesellschaft entfallen zu 70 % auf Stammaktien und zu 30 % auf Vorzugsaktien. Erworben werden

  1. 30-%-Punkte der Vorzugsaktien (= 30 % des Nennkapitals)
  2. 21-%-Punkte der Stammaktien (= 30 % der Stimmrechte)
  3. 10-%-Punkte der Vorzugsaktien (= 10 % des Nennkapitals) und 14-%-Punkte der Stammaktien (= 20 % der Stimmrechte).

Lösung:

B1 In den Fallvarianten a und b wird die schädliche Beteiligungsgrenze überschritten:
  1. 30/100 = 30 %
  2. 21/70 = 30 %.

In der Fallvariante c wird die schädliche Beteiligungsgrenze nicht überschritten, denn es werden 24 % gezeichnetes Kapital und 20% Stimmrechte übertragen.

 

2. Kapitalerhöhung

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Einem Beteiligungserwerb von mehr als 25 % ist eine Kapitalerhöhung bzw. die Erhöhung anderer Beteiligungsrechte i.S.d. Tz. 5 gleichzusetzen, bei der der neu hinzutretende Erwerberkreis nach der Kapitalerhöhung bzw. der Erhöhung anderer Beteiligungsrechte i.S.d. Tz. 5 zu mehr als 25 % des Kapitals i.S.d. Tz. 5 beteiligt ist oder sich eine bestehende Beteiligung um mehr als 25 % erhöht (§ 8c Satz 4 KStG). Die Quote ist auf das Kapital nach der Kapitalerhöhung bzw. der Erhöhung anderer Beteilig...

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