Milchlieferrechte: Bewertung

BMF, 14.1.2003, IV A 6 - S 2134 - 52/02

Bewertung von mit land- und forstwirtschaftlichem Grund und Boden im Zusammenhang stehenden Milchlieferrechten

Bezug: BMF-Schreiben vom 30.10.2002, IV A 6 – S 2134 – 48/02

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Zu der Frage der Bewertung von mit land- und forstwirtschaftlichem Grund und Boden im Zusammenhang stehenden Milchlieferrechten nehme ich im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder auf der Grundlage der BFH-Urteile vom 5.3.1998 (BStBl 2002 II S. … und S. …) [IV R 8/95, BFHE 185 S. 434 und IV R 23/96, BFHE 185 S. 435 ], vom 25.11.1999 (BStBl 2002 II S. …) [IV R 64/98, BFHE 190 S. 214 ] und vom 24.8.2000 (BStBl 2002 II S. … und S. …) [IV R 11/00 und IV R 42/99, BFHE 192 S. 547 ] wie folgt Stellung:

1. Rechtsgrundlagen und Rechtsentwicklung

2	Bei Einführung des § 55 EStG zum 1.7.1970 war das Recht zur Milchgewinnung und -vermarktung noch ein unselbstständiges Recht, das in dem Wirtschaftsgut Grund und Boden mitenthalten war und daher zusammen mit diesem Wirtschaftsgut bewertet wurde. Mit der Milchgarantiemengen-Verordnung (MGV) vom 25.5.1984 (BGBl 1984 I S. 720) ist mit Wirkung vom 2.4.1984 in den alten Ländern einschließlich West-Berlin ein Milchlieferrecht, die sog. Milchquotenregelung, eingeführt worden (vgl. §§ 22 und 23 MGV). Es handelt sich um eine Produktionseinschränkung in Form eines durch Verordnung geschaffenen Milchlieferrechtes. Die MGV stellt auf den Milcherzeuger selbst und nicht auf den Eigentümer des Grund und Bodens ab. Für zugepachtete Flächen wurde das Milchlieferrecht daher dem Pächter und nicht dem Grundstückseigentümer zugeteilt (§ 7 MGV). Bis zum 29.9.1993 einschließlich konnte das Milchlieferrecht grundsätzlich nur zusammen mit der dazugehörigen Fläche übertragen werden (sog. Flächenakzessorietät).
3	Nach Einführung der MGV sind die festgesetzten Milchlieferrechte in den alten Ländern einschließlich West-Berlin in mehreren Schritten um insgesamt 8,74 % gekürzt worden.
4	Mit dem Wegfall der Flächenakzessorietät zum 30.9.1993 (29. VO zur Änderung der MGV vom 24.9.1993; BGBl 1993 I S. 1659) wurden die Milchlieferrechte selbstständig handelbar.
5	Zum 1.4.2000 ist die Zusatzabgabenverordnung vom 12.1.2000 (BGBl 2000 I S. 27), geändert durch Verordnung vom 6.2.2002 (BGBl 2002 I S. 586) in Kraft getreten, mit der die MGV aufgehoben und das Übertragungssystem für Milchlieferrechte neu geordnet worden ist. Die Übertragung von Milchlieferrechten erfolgt seither grundsätzlich über regionale Verkaufsstellen zu bestimmten Übertragungsterminen (§ 8 Abs. 1 ZusatzabgabenVO).
6	Wegen der Rechtsentwicklung in der ehemaligen DDR und in den neuen Ländern ab 1.7.1990s. Rn. 50 ff.

2. Ertragsteuerliche Behandlung von Milchlieferrechten

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Das Milchlieferrecht ist ein einheitliches, selbstständiges immaterielles Wirtschaftsgut des Anlagevermögens (BFH-Urteil vom 24.8.2000, BStBl 2002 II S. …), das zugeteilt sowie entgeltlich oder unentgeltlich erworben worden sein kann. Für immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens ist ein Aktivposten nur anzusetzen, wenn sie entgeltlich erworben worden sind (§ 4 Abs. 1i.V.m. § 5 Abs. 2 EStG). Entsprechendes gilt bei Einlage in das Betriebsvermögen (R 14 Abs. 1i.V.m. R 31a Abs. 2 Satz 1 und Abs. 3 Sätze 3 und 4 EStR). Der Ansatz eines Aktivpostens kommt auch für ein zugeteiltes Milchlieferrecht in Betracht (sog. (Buch-)Wertabspaltung, vgl. Rn. 8 ff.).

3. Abspaltung des Milchlieferrechts vom Grund und Boden

3.1. Grundsatz

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Der (Buch-)Wert des Milchlieferrechts ist zum Zeitpunkt der Einführung dieses Rechts (2.4.1984; vgl. Rn. 2) vom (Buch-)Wert des Grund und Bodens nach Maßgabe der Gesamtwertmethode abzuspalten (vgl. Rn. 17). Dies gilt unabhängig davon, ob der Grund und Boden bereits am 1.7.1970 zum Betriebsvermögen gehört hat oder in der Zeit vom 1.7.1970 bis einschließlich 1.4.1984 Betriebsvermögen geworden ist. Spätere Veränderungen der Werte von Grund und Boden oder Milchlieferrecht haben auf die Verhältnisse im Abspaltungszeitpunkt keinen Einfluss. Der (Buch-)Wert des Grund und Bodens ist im Verhältnis der am 2.4.1984 für das Milchlieferrecht einerseits und den nackten Grund und Boden andererseits erzielbaren örtlichen Marktpreise aufzuteilen (BFH-Urteil vom 24.8.2000, BStBl 2002 II S. …). Soweit für landwirtschaftliche Nutzflächen z.B. Bodenrichtwerte nach § 196 Baugesetzbuch oder Werte aus Kaufpreissammlungen oder -statistiken zum letzten vor der Einführung der MGV liegenden Stichtag vorliegen, kann zur Ermittlung des Teilwerts des „nackten” Grund und Bodens auf den 2.4.1984 auf diese Werte zurückgegriffen werden. Zur Berücksichtigung von Unsicherheiten kann von diesen Werten zuvor ein Abschlag von 10 % vorgenommen werden. Veräußerungen, die mit Blick auf eine Bebauung erfolgt sind (Bauerwartung), sowie Flächenveräußerungen an die öffentliche Hand oder an Gewerbe- oder Industriebetriebe sind bei der Wertermittlung nicht zu berücksichtigen.

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Durch den Wegfall der Flächenakzessorietät des Milchlieferrechts zum 30.9.1993 hat kein Wertrückf...