Lohnsteuerrechtliche Bewertung der doppelten Haushaltsfü ... / 5 Zweitwohnung am Beschäftigungsort

5.1 Bloße Unterkunft genügt

An die auswärtige (Zweit-)Wohnung am Ort der ersten Tätigkeitsstätte sind nur geringe Anforderungen zu stellen. In Anlehnung an die Rechtsprechung zu Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte kommt als Zweitwohnung jede entgeltlich oder unentgeltlich zur Verfügung stehende Unterkunft in Betracht. Bei der Zweitwohnung am Beschäftigungsort braucht es sich nicht um eine eigene oder gemietete Wohnung im eigentlichen Sinne zu handeln, d. h. die Wohnung muss nicht aus einer in sich geschlossenen Einheit von Räumen bestehen, in denen ein selbstständiger Haushalt geführt werden kann. Als Zweitwohnung wird jede eigene, fest angemietete oder vom Arbeitgeber zugewiesene Unterkunft anerkannt, die dem Arbeitnehmer für eine Übernachtung zur Verfügung steht, z. B.

• Eigentumswohnung,
• Hotel- oder Pensionszimmer,
• möbliertes Zimmer,
• Holzhaus in einem Schrebergarten oder auf einem Wochenendgrundstück,
• Wohnwagen, für eine gewisse Dauer auf einem Grundstück abgestellt,
• Gemeinschaftsunterkunft (Baubaracke),
• Gleisbauzug,
• Unterkunft in der Kaserne bei Soldaten.^[1]

Keine Zweitwohnung wird dagegen bei Seeleuten oder Binnenschiffern an Bord eines Schiffes begründet, auch wenn sie dort eine dauerhafte Unterkunft haben. Bei der Zweitwohnung muss es sich stets um eine dauerhaft von der Familienwohnung getrennte, selbstständige Unterkunft handeln. Deshalb ist ein Wohnmobil, mit dem der Arbeitnehmer zum Beschäftigungsort fährt und in dem er übernachtet, keine Zweitwohnung, sodass keine doppelte Haushaltsführung vorliegt.^[2]

[1] BFH, Urteil v. 28.1.1983, VI R 136/79, BStBl 1983 II S. 313; BFH, Urteil v. 20.12.1982, VI R 123/81, BStBl 1983 II S. 269; BFH, Urteil v. 3.10.1985, VI R 129/82, BStBl 1986 II S. 369.

[2] BMF, Schreiben v. 25.11.2020, IV C 5 – S 2353/19/10011 :006, BStBl 2020 I S. 1228, Rz. 100.

5.2 Anzahl der Übernachtungen spielt keine Rolle

Es kommt nicht darauf an, dass der Arbeitnehmer an der Mehrzahl der Wochentage die Zweitwohnung aufsucht und dort übernachtet. Auch die nur gelegentliche Übernachtung in der Zweitwohnung, z. B. an Tagen mit Überstunden oder Bereitschaftsdienst, führt zu einer doppelten Haushaltsführung.^[1] Das BMF-Einführungsschreiben zu den gesetzlichen Reisekostenvorschriften beinhaltet insoweit einen Nichtanwendungserlass zu der hiervon abweichenden Rechtsprechung, die eine doppelte Haushaltsführung nur anerkennt, wenn der Arbeitnehmer eine Unterkunft im Sinne des Wohnens am auswärtigen Beschäftigungsort innehat, diese ihm also für eine bestimmte Mindestdauer zur Verfügung steht.^[2]

Praxis-Beispiel

Doppelte Haushaltsführung bei nur gelegentlicher Übernachtung

Ein angestellter Krankenhausarzt fährt i. d. R. nach Dienstende zurück in die 100 km entfernte Familienwohnung. An ca. 10 Tagen im Monat mit Rufbereitschaft übernachtet er in einem gemieteten Zimmer am Beschäftigungsort. Die monatliche Miete beträgt 150 EUR.

Ergebnis: Trotz der nur gelegentlichen Nutzung liegt eine doppelte Haushaltsführung vor.

[1] R 9.11 Abs. 1 Satz 1 LStR.

[2] BFH, Urteil v. 5.8.2004, VI R 40/03, BStBl 2004 II S. 1074.

5.3 Nähe zum Beschäftigungsort und Zumutbarkeit

5.3.1 Zweitwohnung am Beschäftigungsort oder in dessen Nähe

Von einer auswärtigen Beschäftigung ist auszugehen, wenn der Ort der ersten Tätigkeitsstätte und der Ort des Familienhaushalts auseinanderfallen.^[1] Dies kann auch innerhalb derselben politischen Gemeinde der Fall sein.^[2] Eine Zweitwohnung am auswärtigen Beschäftigungsort liegt ungeachtet von Gemeinde- oder Landesgrenzen vor, wenn sie es dem Arbeitnehmer ermöglicht, seine erste Tätigkeitsstätte arbeitstäglich aufzusuchen. Sie dient dem "Wohnen am Beschäftigungsort". Maßgebend für das Merkmal "Wohnen am Beschäftigungsort" sind jeweils die tatsächlichen Umstände des Einzelfalls. Dabei sind insbesondere die Entfernung sowie die individuelle Verkehrsverbindung zwischen der (Zweit-)Wohnung und der ersten Tätigkeitsstätte maßgebende Kriterien. Die Festlegung einer festen Kilometergrenze für den (erweiterten) Einzugsbereich des Arbeitsortes ist ausgeschlossen.

Entscheidend für das Auseinanderfallen ist, dass der Arbeitnehmer seine erste Tätigkeitsstätte von der Hauptwohnung nicht in zumutbarer Weise täglich erreichen kann.^[3]

[1] BFH, Urteil v. 16.11.2017, VI R 31/16, BStBl 2018 II S. 404.

[2] FG Berlin, Urteil v. 29.7.1985, VIII 221/84.

[3] BFH, Urteil v. 16.1.2018, VI R 2/16, BFH/NV 2018 S. 712.

5.3.2 Welche Entfernung zur ersten Tätigkeitsstätte ist zumutbar?

Zumutbar ist danach eine Fahrzeit von bis zu einer Stunde je Wegstrecke, die sich aufgrund der individuellen Verkehrsverbindungen ergibt. Aus Vereinfachungsgründen kann bei einer Entfernung der kürzesten Straßenverbindung von mehr als 50 km davon ausgegangen werden, dass sich die Hauptwohnung außerhalb des Ortes der ersten Tätigkeitsstätte befindet und damit der steuerlichen Anerkennung einer doppelten Haushaltsführung durch eine Zweitwohnung am auswärtigen Beschäftigungsort nicht entgegensteht.^[1]

Umgekehrt gilt die Zweitwohnung noch am Ort der ersten Tätigkeitsstätte, wenn die Entfernung nicht mehr als 50 km (kürzeste Straßenverbindung) beträgt. Bei einer einfachen Wegstrecke von mehr als 50 km, muss geprüft werden, ob der Arbeitnehmer die erste Tätigkeitsstätte von der Zweitunterk...