Rz. 267

Das Beispiel in Rz. 266 zeigt, dass einzelne Wirtschaftsgüter bei Personengesellschaften steuerneutral übertragen werden können. Dadurch wird die Besteuerung von stillen Reserven zwar nicht endgültig vermieden, jedoch kann diese zumindest in die Zukunft verschoben werden.

 
Praxis-Beispiel

U ist zu 50 % an einer OHG beteiligt. Er hält ein Grundstück im Sonderbetriebsvermögen, das an die Gesellschaft vermietet ist. Im Rahmen der Unternehmensnachfolge schenkt er seinen gesamten Mitunternehmeranteil seinem Sohn S. Zur Absicherung für sich und seine Familie lässt er sich das Grundstück zuvor zurückgewähren.

U gibt im Zeitpunkt der Übertragung des Mitunternehmeranteils seine Stellung als Mitunternehmer auf. Das Grundstück verliert seine Qualifikation als Sonderbetriebsvermögen. Eine Widmung als gewillkürtes Betriebsvermögen ist nicht möglich, da U nicht mehr Mitunternehmer ist. Infolgedessen muss das Grundstück zum Teilwert gewinnerhöhend entnommen werden.

 

Rz. 268

Die Versteuerung der stillen Reserven kann vermieden werden, wenn U einen Zwerganteil an der OHG behält[1]. Alternativ könnte eine formwechselnde Umwandlung in eine KG ratsam sein. Die verbleibenden Gesellschafter und S können jeweils als Komplementäre auftreten. U hingegen bleibt mit einem geringen Haftkapital Kommanditist ohne Stimmrechte. Die Überlassung des Grundstücks an die KG bewirkt, dass die Qualifikation als Sonderbetriebsvermögen beibehalten wird. Nach dem Ableben von U geht das Grundstück an S über. Dadurch entsteht Sonderbetriebsvermögen von S und die Übertragung der Wirtschaftsgüter erfolgt je nach Zuordnung gem. § 6 Abs. 3 oder § 6 Abs. 5 S. 3 Nr. 3 EStG steuerneutral.

 

Rz. 269

Bei allen unentgeltlichen Übertragungen von Betriebsvermögen oder Übertragungen gegen Gesellschaftsanteile sind die Behaltensfristen des § 6 Abs. 3 EStG (5 Jahre) bzw. § 6 Abs. 5 EStG (3 Jahre) zu beachten. Während dieser Behaltensfristen darf das übertragene Betriebsvermögen nicht entnommen oder veräußert werden, andernfalls erfolgt eine nachträgliche Besteuerung des den Buchwert übersteigenden Teilwerts[2].

 

Rz. 270

Vorsicht ist geboten, wenn die Übertragung des Betriebs bzw. der Wirtschaftsgüter unter die §§ 20, 24 UmwStG fällt. Das UmwStG ist lex specialis zu den § 6 Abs. 3, 5 und 6 EStG. Im UmwStG gelten andere Sperr- bzw. Behaltensfristen.

 

Rz. 271

Da die Sperrfrist für den Erwerber gilt, die Steuerpflicht jedoch beim Veräußerer anfällt, ist vertraglich sicherzustellen, dass der Erwerber nicht gegen die Behaltensfrist verstößt bzw. die nachteiligen Folgen eines Verstoßes trägt.

 

Rz. 272

Ein einheitlicher Betrieb wird auch bei einer Betriebsaufspaltung angenommen. Diese kann ertragsteuerlich zwar Vorteile bieten, jedoch bei der Nachfolgeplanung nachteilig sein.

 
Praxis-Beispiel

U besitzt als Einzelunternehmer mehrere Grundstücke, die er seiner operativ tätigen GmbH entgeltlich vermietet hat. Die Immobilien bergen erhebliche stille Reserven. U will jedem seiner beiden Kinder T und S die Hälfte seines Immobilienvermögens per vorweggenommene Erbfolge zukommen lassen.

Die Übertragung von jeweils 50 % auf jedes Kind führt zur Aufdeckung der stillen Reserven durch U, da die persönliche und sachliche Verflechtung zwischen Besitz- und Betriebsunternehmen entfällt.

 

Rz. 273

Im Fall von Rz. 272 wäre es denkbar, zur Vermögensverwaltung unter Beteiligung der Kinder eine OHG zu gründen, an der U die Mehrheit der Stimmrechte, jedoch nicht die Mehrheit des Kapitals hält. Alternativ wäre es möglich, das Einzelunternehmen gem. § 20 UmwStG in eine GmbH zu überführen und die GmbH-Anteile über einen längeren Zeitraum an die Kinder zu übertragen. Damit könnte neben den ertragsteuerlichen Vorteilen jeweils die 10-Jahresfrist für steuerfreie Schenkungen des ErbStG genutzt werden.

 

Rz. 274

Als weitere Alternative bietet sich die Gründung einer gewerblich geprägten GmbH & Co. KG an. Dabei wird das Einzelunternehmen durch U als Sacheinlage an die KG übertragen. Die Kinder erhalten jeweils die Stellung als Kommanditist. Die Stimm- und Gewinnbezugsrechte können entsprechend dem Schenkerwillen ausgestaltet werden. Die Besteuerung der stillen Reserven ist bis zur Liquidation der KG ausgesetzt.

 

Rz. 275

Zu beachten ist der Sonderfall der Übertragung von Wirtschaftsgütern von Sonderbetriebsvermögen in Betriebsvermögen und umgekehrt oder vom Sonderbetriebsvermögen eines Mitunternehmers in das Sonderbetriebsvermögen eines anderen Mitunternehmers. Da hier die Zugehörigkeit des Vermögens zum Betrieb nicht gelöst wird, erfolgen solche Übertragungen ebenfalls zum Buchwert.

[1] Kulosa, in Schmidt, EStG, 30. Aufl. 2011, § 6 EStG Rz. 648.

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