Frotscher/Geurts, EStG Anha... / 5 Besonderheiten bei der mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung
 

Rz. 259

Die von der Rspr. entwickelten Grundsätze für den Grundfall[1] der Betriebsaufspaltung gelten in analoger Weise auch bei Vorliegen einer mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung[2], sodass auf die obigen Ausführungen grundsätzlich verwiesen werden kann.

 

Rz. 259a

Zu den steuerlichen Motiven (zu den außersteuerlichen s. Rz. 5) einer mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung zählen im Wesentlichen (Rz. 6)[3]:

  • Aufgrund des bei Personenunternehmen geltenden Transparenzprinzips besteht die Möglichkeit des horizontalen Verlustausgleichs auf Ebene der Gesellschafter. Jedoch wird dieser Vorteil, zumindest im Falle der GmbH & Co. KG bei den Kommanditisten, durch die Verlustverrechnungsbeschränkung des § 15a EStG konterkariert. Zum fehlenden gewerbesteuerlichen Verlustausgleich zwischen den beiden Gesellschaften vgl. Rz. 259b.
  • Der GewSt-Freibetrag i. H. v. 24.500 EUR (§ 11 Abs. 1 S. 3 Nr. 1 GewStG) kann sowohl bei der Besitz- als auch der Betriebspersonengesellschaft beansprucht werden.
  • Die anfallende GewSt bei der Besitz- sowie der Betriebspersonengesellschaft kann jeweils in den Grenzen des § 35 EStG auf die ESt der Gesellschafter angerechnet werden.
  • Für den Anwendungsbereich des § 7g EStG sind die Wertverhältnisse beider Unternehmen getrennt zu beurteilen.[4] Durch die Trennung der Betriebsvermögenssphäre beider Unternehmen kann die Geltendmachung des Investitionsabzugsbetrags sowie der Sonderabschreibung nach § 7g EStG leichter erreicht und für jeweils beide Betriebe in Anspruch genommen werden.
  • Tarifbegünstigte Veräußerung der Anteile an der Besitzpersonengesellschaft nach Maßgabe der §§ 16, 34 EStG; Gleiches gilt für die Anteile an der Betriebspersonengesellschaft (ohne Ansatz eines Entnahmegewinns für die Besitzpersonengesellschaftsanteile)[5].
  • Thesaurierungsbegünstigung nach § 34a EStG[6] sowohl bei der Besitz- als auch der Betriebspersonengesellschaft.
 

Rz. 259b

Die Nachteile der mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung bestehen in folgenden wesentlichen Punkten (Rz. 7)[7]:

  • Der Umstand, dass gewerbesteuerlich 2 Gewerbebetriebe (§ 2 Abs. 1 GewStG) vorliegen, kann gegenüber einem einheitlichen Unternehmen dann nachteilig sein, wenn in einer Gesellschaft Gewinn und in der anderen Verluste erwirtschaftet werden, da insoweit keine Verlustverrechnungsmöglichkeit besteht; es bleibt lediglich die Möglichkeit, die Verluste nach Maßgabe des § 10a GewStG vorzutragen;
  • Hinzurechnung von Dauerschuldzinsen im Fall der Darlehensgewährung zwischen den Schwesterpersonengesellschaften gem. § 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG.
 

Rz. 260

Werden Besitz- und Betriebsunternehmen in der Rechtsform der Personenunternehmen geführt, kann dies zu einer mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung führen, wenn die Besitzpersonengesellschaft (z. B. vermögensverwaltende Personengesellschaft, gewerblich geprägte oder originär gewerblich tätige Personengesellschaft, vgl. Rz. 262; zur überlagerten Betriebsaufspaltung s. Rz. 19) der Betriebspersonengesellschaft eine wesentliche Betriebsgrundlage zur Nutzung überlässt (zum Erfordernis der Entgeltlichkeit mit Gewinnerzielungsabsicht vgl. Rz. 263) und nicht die Besitzpersonengesellschaft selbst, sondern lediglich deren Gesellschafter oder einige davon an der Betriebspersonengesellschaft (sog. Schwestergesellschaften) beherrschend beteiligt sind (Vorrang der mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung vor Sonderbetriebsvermögen)[8]; die der Betriebspersonengesellschaft zur Nutzung überlassenen Wirtschaftsgüter sind somit Betriebsvermögen der Besitzpersonengesellschaft und gerade kein Sonderbetriebsvermögen der Gesellschafter bei der Betriebspersonengesellschaft. Aufgrund des Vorrangs der mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung erzielt auch der nur an der Besitzpersonengesellschaft beteiligte Gesellschafter (Nur-Besitzgesellschafter, vgl. Rz. 259 i. V. m. Rz. 107) Einkünfte aus Gewerbebetrieb (vgl. Rz. 259 i. V. m. Rz. 161f.).

Der für die Annahme einer personellen Verflechtung maßgebliche Einfluss kann dabei auch durch eine mittelbare Beteiligung über die Komplementär-GmbH der als GmbH & Co. KG ausgestalteten Besitzpersonengesellschaft gewährt werden.[9] Nach BFH v. 16.6.1982, I R 118/80, BStBl II 1982, 662 gilt dies auch, wenn die Beherrschung der Betriebspersonengesellschaft mittelbar über eine rechtsfähige Stiftung erfolgt.

 

Rz. 261

Ist dagegen derjenige (z. B. Einzelunternehmen, Personengesellschaft), der die wesentliche Betriebsgrundlage der nutzenden Personengesellschaft überlässt, selbst an der Betriebspersonengesellschaft (beherrschend) beteiligt (doppel- oder mehrstöckige Personengesellschaften), so verdrängen die Rechtsfolgen des § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 Halbs. 2 EStG das Rechtsinstitut der mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung (Vorrang des Sonderbetriebsvermögens)[10] mit der Folge, dass die zur Nutzung überlassenen Wirtschaftsgüter Sonderbetriebsvermögen des Überlassenden bei der nutzenden Personengesellschaft sind.

Dies gilt auch für den Fall, dass eine natürliche Person atypisch still an einer GmbH b...

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