Frotscher/Geurts, EStG § 9 Werbungskosten / 4 Erstattung von Werbungskosten

Rz. 69

Dass Werbungskosten die Minderung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit im Zusammenhang mit stpfl. Einnahmen abgelten sollen, ist auch zu berücksichtigen, wenn die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit aus beruflichen Gründen nicht durch die Werbungskosten gemindert wird. Dies ist der Fall, wenn ein Dritter (z. B. der Arbeitgeber) aus beruflichen Gründen die Werbungskosten ganz oder z. T. erstattet. Dabei ist zu unterscheiden^[1]:

• Erstattet der Dritte die Werbungskosten steuerfrei, sodass die Erstattung beim Stpfl. nicht zu den stpfl. Einnahmen gehört, sind insoweit die Werbungskosten bei dem Stpfl. nicht absetzbar, da sie seine Leistungsfähigkeit nicht gemindert haben.^[2] Werden pauschale Werbungskostenerstattungen gezahlt (z. B. Dienstaufwandsentschädigung), ist jeweils zu prüfen, welcher Aufwand damit abgegolten sein soll.^[3] Dieser Aufwand kann nicht mehr als Werbungskosten abgesetzt werden; dadurch nicht abgegoltener Aufwand kann Werbungskosten sein.^[4]
• Führt die Erstattung dagegen bei dem Stpfl. zu stpfl. Einnahmen^[5], hat er die Aufwendungen wirtschaftlich getragen, sodass sie als Werbungskosten absetzbar sind.

Diese Grundsätze gelten jedoch nur, wenn die Erstattung aus beruflichen Gründen erfolgt, im Grundsatz also zu der Einkunftssphäre gehört. Werden dem Stpfl. Mittel aus privatem Anlass zugewandt, damit er berufliche Aufwendungen finanzieren kann, fallen diese Zuwendungen im Privatvermögen des Stpfl. an. Die Aufwendungen sind Werbungskosten, da diese nicht dadurch ausgeschlossen sind, dass der Stpfl. diese aus seinem Privatvermögen bezahlt.

Die Erstattung braucht nicht in dem gleichen Vz zu erfolgen wie die Verausgabung. Die wirtschaftliche Belastung aus den Ausgaben ist schon dann ausgeschlossen, wenn überhaupt eine Erstattung erfolgt, nicht nur dann, wenn die Erstattung im gleichen Vz erfolgt.^[6]

Rz. 70

Werden dem Stpfl. Aufwendungen, die ihrem Wesen nach Werbungskosten waren, zurückgezahlt, hat er diese Rückzahlung als stpfl. Einnahmen zu behandeln. Die Werbungskosten bildeten einen Wertabfluss aus dem beruflichen Bereich, die Rückzahlung der Werbungskosten ist demnach ein Mittelzufluss im beruflichen Bereich und damit innerhalb einer Einkunftsart.^[7] Das gilt auch für Schadensersatzleistungen, die Werbungskosten ersetzen.^[8]

Ohne Bedeutung ist es dabei, ob die Werbungskosten tatsächlich steuermindernd geltend gemacht wurden oder nicht. Die kausale Verknüpfung der zurückgezahlten Werbungskosten mit der Berufssphäre wird nicht dadurch beseitigt, dass diese Aufwendungen (unrichtig) nicht als Werbungskosten angesetzt worden waren.

Rz. 71

Die Erstattung von Werbungskosten ist begrifflich Arbeitslohn und daher grundsätzlich stpfl. Die steuerfreie Erstattung stellt eine Ausnahme von dem Verbot der Saldierung von Einnahmen und Ausgaben dar. Diese Saldierung kann durchaus steuerliche Auswirkungen haben, da dann die Werbungskosten infolge der steuerfreien Erstattung nicht auf den Werbungskosten-Pauschbetrag angerechnet werden. Grundsätzlich setzt daher die steuerfreie Erstattung von Werbungskosten eine gesetzliche Grundlage voraus.

§ 3 Nr. 13, 16 EStG stellen folgende Leistungen des Arbeitgebers, die ihrem Wesen nach Werbungskostenersatz sind, von der Steuer frei:

• Erstattung von Reisekosten,
• Erstattung von Umzugskosten,
• Trennungsgelder,
• Erstattung von Mehraufwendungen bei doppelter Haushaltsführung.

Die Freistellung gilt nur, soweit die Erstattung nicht die entsprechenden für Werbungskosten geltenden Höchstbeträge überschreitet.

Außerdem kann in folgenden Fällen steuerfreier Werbungskostenersatz geleistet werden:

• Werkzeuggeld (Entschädigung für die betriebliche Nutzung von Werkzeugen des Arbeitnehmers), § 3 Nr. 30 EStG;
• unentgeltliche oder verbilligte Überlassung typischer Berufskleidung, § 3 Nr. 31 EStG;
• unentgeltliche oder verbilligte Sammelbeförderung zwischen Wohnung und Arbeitsstätte (ab Vz 2014 erste Tätigkeitsstätte), § 3 Nr. 32 EStG.

Vgl. die Erl. zu § 3 Nr. 13, 16, 30 bis 32 EStG.

[1] Vgl. v. Bornhaupt, in Söhn, Die Abgrenzung der Betriebs- oder Berufssphäre von der Privatsphäre im Einkommensteuerrecht, 157f.

[2] BFH v. 10.12.1971, VI R 133/71, BStBl II 1972, 243; FG Baden-Württemberg v. 15.11.1984, II 119/82 EFG 1985, 170; a. A. Sächsisches FG v. 29.11.1999, 2 K 80/98, EFG 2000, 344.

[3] Vgl. für Gerichtsvollzieher Gast-de Haan, DStR 1990, 377; für Auslandsbeamte, bei denen die steuerfreie Auslandsbeschäftigungsvergütung die Kosten einer doppelten Haushaltsführung abgilt, BFH v. 14.11.1986, VI R 226/80, BStBl II 1987, 385; BFH v. 15.1.1988, VI R 107/84, BFH/NV 1988, 494; für einen Gerichtsvollzieher, der eine steuerfreie Aufwandspauschale für Einrichtung und Unterhaltung des Büros erhielt und daher Aufwendungen für einen PC nicht zusätzlich absetzen konnte, Niedersächsisches FG v. 10.6.1999, V 503/96, EFG 1999, 1216; für an im Beitrittsgebiet abgeordnete Beamte gezahlte steuerliche Aufwandsentschädigung Niedersächsisches FG v. 19.1.1993, VII 460/92, EFG 1993, 572; FG Nürnberg v. 25.1.1994, I 128/93, EF...