Rz. 70

Fraglich war – bis einschließlich Vz 2012 (Rz. 71a) – ob eine Vollverzinsung gem. § 233a Abs. 1 AO (15 Monate nach Ablauf des Vz) vorzunehmen war, da ein rückwirkendes Ereignis vorliegt, für das § 233a Abs. 2a AO bestimmt, dass eine Verzinsung erst 15 Monate nach Ereigniseintritt vorzunehmen ist. Einer Verzinsung gem. § 233a Abs. 1 AO bereits 15 Monate nach Ablauf des Vz in den Fällen des § 233a Abs. 3 AO könnte auch der Umkehrschluss zu § 7g Abs. 4 EStG a. E. entgegenstehen, in dem – für Fälle der nicht fast ausschließlich betrieblichen Nutzung – ausdrücklich angeordnet wird, dass § 233a Abs. 2a AO nicht anzuwenden ist. Ein solcher Hinweis fehlt in § 233a Abs. 3 AO. Für die rückwirkende Änderung im Fall der Nichtinvestition oder der zu niedrigen Investition enthält § 7g Abs. 3 S. 2 EStG eine eigenständige Korrekturvorschrift mit einer Regelung zur Ablaufhemmung für die Verjährung. Somit erfolgt die Änderung nicht nach den Vorschriften der AO, insbesondere nicht nach § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO. Damit stellte sich die Frage, ob der normale Zinslauf für die Verzinsung nach § 233a Abs. 1 AO greift und so zusätzlich Nachzahlungszinsen anfallen können (Verzinsung nach Ablauf der 15-monatigen Karenzzeit). Die Sonderregelung des § 233 Abs. 2a AO findet nur bei Berichtigungen i. S. v. § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO Anwendung. Die bisher h. M. geht allerdings von einer Verzinsung von 0,5 % aus, die schon 15 Monate nach Ablauf des Vz der Inanspruchnahme des Investitionsabzugsbetrags beginnt.[1]

 

Rz. 71

M. E. war der Zinslauf für Vz bis einschließlich 2012 (Rz. 71a) nach § 233a Abs. 2a AO zu bestimmen.[2] Ein rückwirkendes Ereignis i. S. d. § 233a Abs. 2a AO ist ein Ereignis, das materiell-rechtlich steuerlich zurückwirkt. Die Rückwirkung bestimmt sich allein nach den anzuwendenden materiell-steuerrechtlichen Normen. Eine solche Rückwirkung sieht aber § 7g Abs. 3 S. 2 EStG vor. Nicht maßgebend für die Anwendbarkeit von § 233 Abs. 2a AO ist, ob eine Steuerfestsetzung wegen des rückwirkenden Ereignisses nach § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO oder einer anderen Änderungsvorschrift verfahrensrechtlich zu ändern ist.[3] Daher sprechen eine systematische Auslegung und der Wortlaut des § 233a Abs. 2a AO dafür, dass der Zinslauf im Fall der Nichtinvestition – anders als bei nicht ausschließlich betrieblicher Verwendung gem. Abs. 4 – erst 15 Monate nach Eintritt des Ereignisses beginnt und damit weitgehend ins Leere läuft. Außerdem ist aus dem Umkehrschluss zu § 7g Abs. 4 EStG abzuleiten, dass § 233a Abs. 2a AO im Fall des § 7g Abs. 3 EStG offenbar gerade gelten soll, anderenfalls hätte es der ausdrücklichen Erwähnung des § 233a Abs. 2a AO in § 7g Abs. 4 EStG nicht bedurft. Überdies hat der BFH in der Vergangenheit bei einem Verstoß gegen die Behaltensfrist ein rückwirkendes Ereignis angenommen (Rz. 83).[4]

 

Rz. 71a

In § 7g Abs. 3 S. 4 EStG wurde aufgrund des Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetzes mit Wirkung ab Vz 2013 eingefügt.[5] Insoweit hat der Gesetzgeber klargestellt, dass die Änderung von Steuerbescheiden ab Vz 2013 bei Rückgängigmachung eines Investitionsabzugsbetrags kein rückwirkendes Ereignis i. S. d. § 233a Abs. 2a AO darstellt, sodass der Zinslauf für die frühere Steuerfestsetzung unverändert bleibt (Rz. 71). Damit wird die bisherige Verwaltungsauffassung ab dem Vz 2013 gesetzlich festgeschrieben (§ 52 Abs. 1 EStG), was unter verfassungsrechtlichen Gesichtspunkten nicht zu beanstanden sein dürfte. Dies bedeutet bei Aufgabe der Investitionsabsicht ab dem Vz 2013, dass der Zinslauf bereits 15 Monate nach Ablauf des ursprünglichen Abzugsjahrs (Bildung des Investitionsabzugsbetrags) beginnt.[6] Die Finanzverwaltung wendet § 7g Abs. 3 S. 4 EStG in seiner geänderten Fassung – noch vorteilhafter für den Stpfl. – nur auf Investitionsabzugsbeträge an, die ab dem Vz 2013 erstmals in Anspruch genommen werden.[7] Bei bis zum 31.12.2012 in Anspruch genommenen Investitionsabzugsbeträgen kann eine Verzinsung demnach nach Verwaltungsauffassung verhindert werden, indem sich der Stpfl. auf § 233a Abs. 2a AO beruft; insoweit beginnt der Zinslauf 15 Monate nach Aufgabe der Investitionsabsicht.

[1] Melchior, DStR 2007, 1229; Wendt, FR 2008, 598, 602; Pitzke, NWB 2007, 2829; Lambrecht, in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 7g EStG Rz. 55; Müller/Müller-Potthoff, GmbHR 2007, 1267; Hoffmann, EFG 2007, 1429; Wendt, FR 2008, 598, 602; Brandis, in Blümich, EStG/KStG/GewStG, § 7g EStG Rz. 66; BMF v. 8.5.2009, IV C 6 – S 2139 – b/07/10002, Tz. 72, BStBl I 2009, 633ff.; BT-Drs. 16/4841, 53.
[2] Niedersächsisches FG v. 5.5.2011, 1 K 266/10, Haufe-Index 2711738, BFH v. 11.7.2013, IV R 9/12: Die Revision war begründet, soweit sie die Klage des Stpfl. betrifft; sie führt insoweit zur Aufhebung der Vorentscheidung und Abweisung der Klage als unzulässig; Meyer, in H/H/R, EStG/KStG, § 7g EStG Rz. 116; Ott, StuB 2008, 247; Kulosa, in Schmidt, EStG, 2017, § 7g EStG. Rz. 32; Kratzsch, GStB 2007, 375 und GStB 2009, 288, 295; Peetz, DStZ 2008, 680; Lehr, NWB 2011, 2265.

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