Rz. 66

Der Stpfl. kann, wenn er erkennt, dass die Investition innerhalb des 3-jährigen Investitionszeitraums nicht vorgenommen werden wird, den Investitionsabzugsbetrag vor Ablauf des 3-jährigen Investitionszeitraums rückgängig machen kann mit dem Ziel, dass Nachzahlungszinsen vermieden werden (§ 7g Abs. 3 S. 1 letzter Halbs. EStG).

Zu berücksichtigen ist bei Investitionsabzugsbeträgen, die in vor dem 1.1.2016 endenden Wirtschaftsjahren in Anspruch genommen wurden, dass § 7g Abs. 3 EStG in der am 31.12.2015 geltenden Fassung weiter anzuwenden ist. In diesem Zusammenhang gilt Folgendes:

(1) Eine vorzeitige freiwillige Rückgängigmachung ist nach dem Gesetzeswortlaut vorgesehen,. Nach Sinn und Zweck der Vorschrift sollte es – im Rahmen einer teleologischen Auslegung – möglich sein, spiegelbildlich zur Inanspruchnahme des Investitionsabzugsbetrags auch die Auflösung auf Antrag zuzulassen.[1] Dies gilt jedenfalls dann, wenn für das jeweilige Wirtschaftsgut der gesamte Investitionsabzugsbetrag rückgängig gemacht werden soll.[2] M. E. ist auch eine Minderung zulässig, wenn nach wie vor das Bestehen einer Investitionsabsicht glaubhaft ist, diese also nicht endgültig aufgegeben wurde; allerdings hat der BFH[3] dies für die Ansparabschreibung unter Hinweis auf die nicht mehr vorhandene Investitionsabsicht verneint. Ist aber eine Investitionsabsicht noch vorhanden und sind nur die voraussichtlichen Anschaffungs-/Herstellungskosten geringer, muss eine Minderung des Abzugsbetrags zulässig sein. Für diesen Fall wird ebenfalls eine qualifizierte Glaubhaftmachung der fortbestehenden Investitionsabsicht erforderlich sein (Rz. 26ff.).
(2) Bartone äußert Bedenken: Es handele sich um ein Scheinproblem, da das Wahlrecht mit seiner Ausübung nach Eintritt der Bestandskraft des Bescheids "verbraucht" und der Stpfl. infolge der Bestandskraft des Bescheids an die getroffene Wahl gebunden sei.[4]
(3) Dem ist in verfahrensrechtlicher Hinsicht insoweit zuzustimmen, dass eine Änderungsvorschrift erforderlich ist, um eine rückwirkende Änderung vornehmen zu können. Von der verfahrensrechtlichen Zulässigkeit zu trennen ist die Frage, ob eine vorzeitige Rückgängigmachung auch materiell-rechtlich durchführbar ist. Da (nach zutreffender Ansicht) auch eine nachträgliche Erhöhung eines Investitionsabzugsbetrags (im Folgejahr) möglich ist (Rz. 57), impliziert die Vorschrift des § 7g EStG im Umkehrschluss, dass sich das Wahlrecht, ob ein Investitionsabzugsbetrag gebildet oder erhöht wird, auch darauf bezieht, ob ein solcher beibehalten wird. Es wäre inkonsequent, die nachträgliche Erhöhung eines Abzugsbetrags zuzulassen, nicht aber eine nachträgliche Minderung. Dementsprechend lässt das BMF eine vorzeitige Rückgängigmachung zu.[5] Dabei nimmt es die Finanzverwaltung hin, dass u. U. durch eine zeitnahe Berichtigung des Steuerbescheids für das Jahr des Investitionsabzugsbetrags Nachzahlungszinsen (§ 233a AO) vermieden werden können und eine zeitlich begrenzte unverzinsliche Steuerstundung stattfindet, solange dieses Vorgehen nicht rechtsmissbräuchlich (z. B. jährlich wiederkehrend) erfolgt. Allerdings sind weder § 173 Abs. 1 S. 2 Nr. 1 AO (mangels neuer Tatsache) noch § 172 Abs. 1 Nr. 2a AO (Verbrauch des Wahlrechts nach Eintritt der Bestandskraft) einschlägig.[6] sodass i. d. R. lediglich eine Änderung nach § 164 Abs. 2 AO infrage kommen wird. Im Ergebnis handelt es sich somit beim Investitionsabzug um ein zeitlich unbefristetes, nur durch die Bestandskraft eingeschränktes Wahlrecht.
(4) Eine erneute Geltendmachung des Abzugs nach Rückgängigmachung eröffnet allerdings keine verfahrensrechtliche Änderbarkeit im Fall einer eingetretenen Bestandskraft, da weder § 173 Abs. 1 S. 2 Nr. 1 AO (mangels neuer Tatsache) noch § 172 Abs. 1 Nr. 2a AO (Verbrauch des Wahlrechts nach Eintritt der Bestandskraft) einschlägig sind.[7]
[1] Ebenso Schmidt, BBK 2007, 927.
[2] Kulosa, in Schmidt, EStG, 2017, § 7g EStG Rz. 30; Korn, KÖSDI 2007, 15761ff., 15765; Schoor, StuB 2007, 453; differenzierend Meyer, in H/H/R, EStG/KStG, § 7g EStG Rz. 39, 116: Rückgängigmachung nur als Billigkeitsmaßnahme, da § 7g Abs. 3 EStG zwingende Beibehaltung voraussetze, soweit das Abzugsjahr verfahrensrechtlich nicht mehr änderbar sei.
[3] BFH v. 21.9.2005, X R 32/03, BStBl II 2006, 66, BFH/NV 2006, 177: Im Streitfall hatte der Kläger die Investitionsabsicht für das betreffende Wirtschaftsgut (Lieferwagen) insgesamt aufgegeben.
[4] Bartone, in Korn/Carle/Stahl/Strahl, Komm. zum EStG, § 7g EStG Rz. 13.1.
[6] BFH v. 13.2.1997, IV R 59/95, BFH/NV 1997, 635: Bindung an ausgeübtes Wahlrecht nach Bestandskraft des Steuerbescheids.

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