Rz. 3

Die Vorschrift bezieht sich vom Gesetzeswortlaut auf "den Betrieb des Steuerpflichtigen"; sie ist "betriebsbezogen" bzw. investitionsbezogen auszulegen.[1] Damit unterscheidet sich die Auslegung von der personenbezogenen Auslegung des § 6b EStG (Sonderposten mit Rücklageanteil). Aus der Betriebsbezogenheit ergibt sich insbesondere, dass ein enger Betriebsbegriff gilt, d. h. z. B., dass

  • Abzugsbeträge ein und desselben Stpfl. (Einzelunternehmers) je (inländischen) Betrieb 200.000 EUR nicht übersteigen dürfen. Gründen Stpfl. gleichzeitig mehrere Kapitalgesellschaften (oder Personengesellschaften), steht ihnen der Höchstbetrag für jede Gesellschaft zu, soweit die Größenmerkmale jeweils erfüllt sind.
  • die Größenmerkmale auf den einzelnen Betrieb bezogen sind.
  • bei Personengesellschaften ein Gesellschafterwechsel unbeachtlich ist. Gleiches muss gelten, wenn im Wege der Anwachsung (§ 738 BGB) bei Ausscheiden des vorletzten Gesellschafters aus einer zweigliedrigen Personengesellschaft ein Einzelunternehmen wird; auch hier ist aufgrund der Betriebsbezogenheit für die Gewinngrenzen der Gewinn des gesamten Gewinnermittlungszeitraums (also bis zum Wechsel und bis zum Ende des Wirtschaftsjahrs nach dem Wechsel) maßgeblich; der Wechsel der Rechtsform ist irrelevant, solange der steuerliche "Betrieb" bei einer wirtschaftlichen Betrachtung (teil-)identisch bleibt (Rz. 45). Eine relevante, 10 % übersteigende Nutzung in mehreren Betrieben, sollte schädlich sein. Ein Investitionsabzugsbetrag für ein Wirtschaftsgut (Mähdrescher), das zu ca. 80 % und 20 % in mehreren Einzelunternehmen (80 % im gewerblichen Lohnunternehmen; 20 % im land- und forstwirtschaftlichen Betrieb) des Stpfl. genutzt wird, ist nach Auffassung des BFH dennoch zu gewähren.[2] Bei wertender Betrachtung gilt für das Verhältnis zwischen einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb und einem Lohnunternehmen desselben Stpfl. jedenfalls dann nichts anderes wie bei der Betriebsaufspaltung, wenn die Wirtschaftsgüter des Lohnunternehmens in nicht nur geringfügigem Umfang auch im eigenen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb eingesetzt werden (organisatorische Verbindung). Anders dürfte es aber bei Nutzung in einem anderem Betrieb im Umfang von mehr als 10 % aussehen, zu dem keine organisatorische Verbindung besteht.
 

Rz. 4

Begünstigt sind ausschließlich Betriebe, die aktiv am wirtschaftlichen Verkehr teilnehmen und eine i. d. S. werbende Tätigkeit ausüben.[3] Daher scheiden Sonderabschreibungen und Investitionsabzug für den Verpächter im Rahmen einer Betriebsverpachtung während des Bestehens des Verpachtungsbetriebs aus.[4] Gleiches gilt für einen ruhenden Betrieb.[5] Ein Besitzunternehmen im Rahmen einer Betriebsaufspaltung beteiligt sich hingegen über das Betriebsunternehmen am allg. wirtschaftlichen Verkehr, sodass insoweit (auch) für das Besitzunternehmen eine aktive wirtschaftliche Betätigung vorliegt. Daher ist in den Fällen einer Betriebsaufspaltung – bei Einhaltung der Größenvoraussetzungen – nicht nur im Betriebsunternehmen, sondern auch im Besitzunternehmen ein Investitionsabzug möglich, wobei die Größenvoraussetzungen von Besitz- und Betriebsunternehmen getrennt zu beurteilen sind.[6] Bei einer Organschaft stellen sowohl der Organträger als auch das/die Organ(e) eigenständige Betriebe dar, sodass jeweils gesondert zu entscheiden ist, ob ein Investitionsabzug bzw. eine Sonder-AfA bewilligt werden kann; die Größenmerkmale sind also bezogen auf jedes Unternehmen zu prüfen. Die verschiedenen Betriebe (Organgesellschaft und Organträger) sind also wie bei einer Betriebsaufspaltung zu unterscheiden. Die Neugründung von Tochtergesellschaften zum Zwecke der Erfüllung der Größenmerkmale stellt m. E. keinen Gestaltungsmissbrauch dar, es sei denn, die Tochtergesellschaft wird unmittelbar nach der Investition ohne Vorliegen sachlicher Gründe wieder aufgelöst (Rz. 6).[7]

[1] BT-Drs. 12/4158, 33 zu Abs. 3–6 zu § 7g EStG a. F.
[2] BFH v. 19.3.2014, X R 46/11, BFH/NV 2014, 1143; Kulosa, in Schmidt, EStG, 2020, § 7g EStG Rz. 28.
[6] BFH v. 2.8.2012, IV R 41/11, BFH/NV 2012, 2053; BFH v. 17.7.1991, I R 98/88, BStBl II 1992, 246; BMF v. 8.5.2009, IV C 6 – S 2139 – b/07/10002, Tz. 1, BStBl I 2009.
[7] Kulosa, in Schmidt, EStG, 2020, § 7g EStG Rz. 28.

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