Frotscher/Geurts, EStG § 3b Steuerfreiheit von Zuschlägen für Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit

1 Allgemeines

1.1 Inhalt

 

Rz. 1

Bei § 3b EStG handelt es sich um eine Steuerbefreiung für bestimmte Einnahmen aus nichtselbstständiger Arbeit i. S. d. § 19 EStG, nämlich Zuschläge zum Arbeitslohn für Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit.

 

Rz. 2

§ 3b Abs. 1 EStG nennt hierfür die Voraussetzungen (Rz. 25ff.) und normiert auch die Rechtsfolge (Rz. 40ff.). Die Aufzählung in Nr. 1 bis Nr. 4 enthält die prozentualen Höchstgrenzen des Grundlohns, bis zu denen die Zuschläge steuerfrei vereinnahmt werden können (Rz. 40ff.).

 

Rz. 3

§ 3b Abs. 2 EStG definiert den Grundlohn (Rz. 42ff.) und die Zeiten der begünstigten Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit (Rz. 30ff.).

 

Rz. 4

§ 3b Abs. 3 EStG erweitert die Steuerbefreiung für den Zeitraum von 0 Uhr bis 4 Uhr (Rz. 30ff.).

 

Rz. 5

Systematisch handelt es sich um eine auf Ebene der Einkommensermittlung angesiedelte Steuervergünstigung, denn eine allgemeine Steuerfreiheit dieser Zuschläge ist verfassungsrechtlich nicht erforderlich. Gleichwohl werden gegen die Ausgestaltung der Vorschrift im Einzelnen seit jeher verfassungsrechtliche Bedenken geäußert.

 

Rz. 6

Das Schrifttum geht von einer sachlichen Steuerbefreiung aus. Das ist aber nicht erwähnenswert, weil das EStG ausschließlich sachliche und bereits seit dem Jahr 1945 keine persönlichen Steuerbefreiungen mehr enthält. Wichtig ist die Abgrenzung, dass es sich um eine auf natürliche Personen zugeschnittene Steuerbefreiung handelt.

 

Rz. 7

Steuerpolitisch wird § 3b EStG einhellig im Schrifttum kritisiert, weil die besonderen Arbeitszeiten nicht förderungswürdig und ihre Steuerfreiheit in Widerspruch zum Schutz der Sonn- und Feiertagsruhe stehen.

1.2 Normzweck

 

Rz. 8

Zweck der Steuerbefreiung ist es, die Wirkung der Lohnzuschläge zu unterstützen, die dem Arbeitnehmer einen Ausgleich und eine Erleichterung dafür verschaffen sollen, dass die Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit den biologischen und kulturellen Lebensrhythmus des Arbeitnehmers stören, also einen Ausgleich für "besonderes Arbeitsleid" zu gewähren. In der Begründung zum Entwurf eines Steuerreformgesetzes 1990 wird zur Rechtfertigung der Steuervergünstigung darauf hingewiesen, dass derartige Arbeit nicht nur unvermeidbar ist, sondern auch im Allgemeininteresse liegt.

1.3 Rechtsentwicklung

 

Rz. 9

Eine Steuerermäßigung für bestimmte Zuschläge zum Arbeitslohn kennt das EStG bereits seit dem Jahr 1949. Die heutige Fassung von § 3b EStG wurde durch das EStRG v. 5.8.1974 eingefügt. Sie geht inhaltlich auf § 34a EStG i. d. F. des StÄndG 1973 v. 26.6.1973 zurück.

 

Rz. 10

Durch das StReformG 1990 v. 25.7.1988 hat der Gesetzgeber die Steuerfreiheit von Zuschlägen für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit – gleichgültig, ob sie auf Gesetz, Tarifvertrag, Betriebsvereinbarung oder Einzelvertrag beruhen – auf die Höchstbeträge des bisherigen § 3b Abs. 2 EStG begrenzt. Für Nachtarbeit hat er einheitlich 25 % des Grundlohns freigestellt. Damit ist die unterschiedliche Behandlung von Zuschlägen nach § 3b Abs. 1 EStG und solchen nach Abs. 2 aufgegeben worden.

 

Rz. 11

Durch das WoBauFG v. 22.12.1989 wurde § 3b Abs. 3 EStG derart erweitert, dass für den Fall der Aufnahme der Nachtarbeit vor 0 Uhr der Zuschlagssatz für Nachtarbeit zwischen 0 Uhr und 4 Uhr auf 40 % erhöht wurde. Außerdem gilt seitdem als Sonntags- und Feiertagsarbeit auch solche zwischen 0 Uhr und 4 Uhr des auf den Sonn- oder Feiertag folgenden Tages.

 

Rz. 12

Durch das StÄndG 2003 v. 15.12.2003 wurde der ansetzbare Stundenlohn auf den absoluten Höchstbetrag von 50 EUR begrenzt. Zweck der Begrenzung war die Einschränkung der Steuerfreiheit für Stpfl. mit sehr hohen Einkünften, wie z. B. für Profifußballspieler.

 

Rz. 13

Durch das JStG 2007 v. 13.12.2006 wurden redaktionelle Änderungen vorgenommen ("Prozent" statt "von Hundert")

Rz. 14-21 einstweilen frei

2 Anwendungsbereich

2.1 Persönlich

 

Rz. 22

§ 3b EStG gilt nur für natürliche Personen, unabhängig davon, ob sie unbeschränkt und beschr. stpfl. sind.

 

Rz. 23

Die an einen Gesellschafter-Geschäftsführer gezahlten Zuschläge sind regelmäßig gesellschaftsrechtlich veranlasst und damit als vGA zu beurteilen. Die Vermutung kann im Einzelfall aufgrund einer entsprechenden Vereinbarung durch Darlegung überzeugender betrieblicher Gründe entkräftet werden, wenn z. B. die gesonderte Vergütung nicht nur dem Gesellschafter-Geschäftsführer, sondern auch vergleichbaren gesellschaftsfremden Personen ("betriebsinterner Fremdvergleich") gewährt wird.

2.2 Sachlich

 

Rz. 24

§ 3b EStG gilt nur für besondere Zuschläge (Rz. 25ff.) im Bereich der Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit i. S. d. § 19 EStG, ist also auf Arbeitnehmer beschränkt. Dabei ist die Vorschrift auch bei Arbeitnehmern anwendbar, deren Lohn pauschal nach § 40a EStG versteuert wird.

3 Voraussetzungen

 

Rz. 25

Es sind nur gesonderte Zuschläge (Rz. 26ff.) steuerfrei, wenn sie für eine tatsächlich erbrachte Arbeitsleistung (Rz. 35) innerhalb der besonderen Arbeitszeiten (Rz. 31ff.) gewährt und auch tatsächlich ausbezahlt (Rz. 37) werden. Es handelt sich daher nicht um einen allgemeinen Freibetrag. Die Steuerbefreiung ist darüber hinaus an besondere Nachweispflichten geknüpft (Rz. 38f...

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