Rz. 47
Einkünfte aufgrund von Vergütungen für mehrjährige Tätigkeiten sind durch § 34 Abs. 2 Nr. 4 i. d. F. des StEntlG 1999/2000/2002 in den Katalog der außerordentlichen Einkünfte nach § 34 Abs. 2 EStG aufgenommen worden. Sie unterliegen somit der Fünftel-Regelung des § 34 Abs. 1 S. 1 EStG und damit einer besseren Tarifglättung.
Rz. 48
Persönlich ist diese Regelung auf unbeschränkt und beschr. Stpfl. anwendbar. Durch G. v. 20.12.2007[1] wurde der gesamte § 34 EStG bei der beschr. Steuerpflicht für anwendbar erklärt, und zwar nicht nur für Staatsangehörige der EU und des EWR, sondern für alle beschr. Stpfl. (§ 50 EStG Rz. 81).
Rz. 49
§ 34 Abs. 2 Nr. 4 i. V. m. Abs. 1 EStG ist grundsätzlich auf alle Einkunftsarten anwendbar.[2] Im Gegensatz dazu hatte die Rspr. die Vorschrift für unanwendbar auf Gewinneinkünfte sowie Einkünfte aus Kapitalvermögen und Vermietung und Verpachtung gehalten.[3] Nunmehr wird als Voraussetzung für die Anwendbarkeit der Vorschrift – ein wenig großzügiger – angesehen, dass aufgrund der Einkunftsermittlungsvorschriften eine Zusammenballung von Einkünften eintritt, die bei Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit auf wirtschaftlich vernünftigen Gründen beruht und bei anderen Einkunftsarten nicht dem vertragsgemäßen oder dem typischen Ablauf entspricht.[4] Damit kann es auch bei Gewinneinkünften aus Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb oder selbstständiger Arbeit zu einer Zusammenballung von Einkünften für eine mehrjährige Tätigkeit kommen, sofern sie nicht durch Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG oder § 5 EStG, sondern durch Überschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt werden.[5]
Aber auch bei einer Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich ist dies nicht von vornherein ausgeschlossen.[6] Gleichermaßen gilt § 34 Abs. 2 Nr. 4 EStG auch für Einkünfte i. S. v. § 22 Nr. 1 EStG (atypische Zusammenballung von Einkünften bei einer Rentenabfindung eines berufsständischen Versorgungswerks)[7] und ebenso bei einer Austrittsleistung einer Schweizer öffentlich-rechtlichen Pensionskasse.[8] Die Annahme außerordentlicher Einkünfte i. S. v. § 34 Abs. 2 Nr. 4 EStG setzt voraus, dass die Vergütung für mehrjährige Tätigkeiten typischerweise eine entsprechende Progressionswirkung erwarten lässt. Denn ein Stpfl. mit einer Vergütung für eine mehrjährige Tätigkeit soll steuerlich nicht schlechter gestellt werden, als wenn ihm in jedem der mehreren Jahre ein entsprechender Anteil zugeflossen wäre.[9] Steuerbare Erstattungszinsen i. S. v. § 233a AO hat der BFH nicht als außerordentliche Einkünfte beurteilt, weil ihre Festsetzung für einen längeren Zeitraum nicht untypisch sei.[10]
Rz. 50
Einmalige, für die jeweilige Einkunftsart ungewöhnliche Einkünfte, die das zusammengeballte Ergebnis mehrerer Jahre darstellen, sind stets außerordentliche Einkünfte i. S. v. § 34 Abs. 2 Nr. 4 EStG. Hingegen ist eine Nachzahlung für eine im Vorjahr geleistete Arbeit mangels einer mehrjährigen Tätigkeit nicht tarifbegünstigt, auch wenn sie im Jahr des Zuflusses mit laufenden Einkünften derselben Einkunftsart zusammentrifft.[11] Die Zusammenballung muss typischerweise eine Progressionswirkung erwarten lassen, wie sie durch § 34 EStG abgemildert werden soll. Daher ist eine Nachzahlung begünstigt, die Arbeitslohn für die Arbeit während mehrerer Vz darstellt.[12] Ein selbstständig Tätiger kann eine steuerbegünstigte Vergütung für eine mehrjährige Tätigkeit beziehen, wenn er sich über mehr als 12 Monate ausschließlich einer bestimmten Aufgabe gewidmet und die Vergütung dafür in einem Kj. erhalten hat. Ein Stpfl. hat ein Honorar für eine sich über mehr als 12 Monate erstreckende Sondertätigkeit erhalten, die von seiner übrigen laufenden Berufstätigkeit abgrenzbar ist und nicht zu seinem regelmäßigen Gewinnbetrieb gehört.[13] Danach kann ein Rechtsanwalt die Tarifvergünstigung nach § 34 Abs. 2 Nr. 4 EStG nach wie vor zwar mangels einer Abgrenzbarkeit von seiner übrigen anwaltlichen Tätigkeit nicht für ein Honorar für einen mehrjährigen Rechtsstreit[14], auch nicht für eine Insolvenzverwaltung, Testamentsvollstreckung oder Vermögensverwaltung[15], wohl aber für eine Vergütung für ein über mehrere Jahre geschriebenes Buch beanspruchen. Diese langjährige Rspr. hat der BFH anhand eines berufsüblichen Honorars eines Rechtsanwalts für eine mehrere Jahre andauernde Betreuung unter Bildung verschiedener Fallgruppen bestätigt.[16]
Pauschgebühren nach § 51 RVG eines Rechtsanwalts für ein mehrjähriges Mandat wurden vom BFH als nicht begünstigt angesehen. Sie sind berufsüblich.[17]
Eine Tarifbegünstigung für das Erfolgshonorar eines Rechtsanwalts nach § 34 Abs. 2 Nr. 4 EStG gibt es nicht.[18] Ein bilanzierender Freiberufler verwirklicht bei Dienstleistungen aufgrund von Dauerschuldverhältnissen seinen Anspruch auf die Vergütung fortlaufend zeitraumbezogen und hat ihn daher ohne Rücksicht auf die Fälligkeit und die Abrechnungsperiode zu aktivieren, soweit er innerhalb eines zeitlichen Rahmens teilbare Leistungen erbring...
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